Как внести изменения в отчетность

КАК БЕЗ ПРОБЛЕМ ВНЕСТИ ИЗМЕНЕНИЯ

В ФИНАНСОВУЮ И НАЛОГОВУЮ ОТЧЕТНОСТЬ

ЭБЭ 23-24 декабрь 2018

Часть 1. Как выявлять и исправлять неточности и ошибки в финансовой отчетности

Ошибки — обычный мост между опытом и мудростью.

Филлис Терос

Никогда не ошибается тот, кто ничего не делает.

Теодор Рузвельт

От ошибок не застрахован никто. Вы не сможете найти человека, который бы не ошибался ни разу в жизни. И нет такой профессии, которая исключала бы возможность возникновения ошибок.

Понимание того, что избежать ошибок не получится и позволяет человеку противостоять им. Именно готовность к тому, что ошибка может иметь место, дает возможность не только ее обнаружить и исправить, но и предотвратить.

По долгу службы бухгалтера ежедневно сталкиваются с массой первичных документов и производят сложные расчеты. Даже самый опытный, высококвалифицированный и ответственный бухгалтер может допустить ошибки в финансовой отчетности. Эти ошибки могут возникать как на этапе ведения бухгалтерского учета, так и на этапе составления финансовой отчетности. Обнаружив ошибку, важно знать, как ее справить с минимальными «потерями».

Еще совсем недавно к исправлению ошибок в бухгалтерском учете относились в основном формально, ведь штрафы за бухгалтерские ошибки были небольшими. Но с 2015 года все изменилось, ведь теперь «бухучетные» ошибки стали влиять на налог на прибыль.

Итак, основная задача бухгалтера — подготовка и составление финансовой отчетности.

Составленная на основе данных бухгалтерского учета финансовая отчетность должна быть достоверной. Ведь, согласно п. 1 ст. 3 Закона о бухучете, целью ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности является предоставление пользователям для принятия решений полной, правдивой и непредвзятой информации о финансовом состоянии и результатах деятельности предприятия.

При этом информация, приведенная в финансовой отчетности, является достоверной, если она не содержит ошибок и искажений, способных повлиять на решения пользователей отчетности (п. 3 разд. III НП(С)БУ 1).

Если же отчетность подготовлена с нарушениями норм законодательства, то она будет искажена. В абсолютном большинстве случаев искажение отчетности происходит вследствие допущения ошибок в бухгалтерских записях.

К бухгалтерским ошибкам можно отнести описки, арифметические ошибки, методологические неточности (например, актив с ожидаемым сроком полезного использования более одного года отнесли не к основным средствам, а к малоценным и быстроизнашивающимся предметам), которые привели к искажению финансовой отчетности.

А вот изменения учетной политики и учетной оценки (изменение срока полезного использования необоротного актива, метода амортизации и т. д.) не считаются бухгалтерской ошибкой, несмотря на то, что влияние таких изменений на события и операции прошедших периодов отражают в той же последовательности, что и исправление бухгалтерских ошибок (п.12 П(С)БУ 6). Ориентировочный перечень элементов учетной политики можно найти в п. 2.1 разд. ІІ Методрекомендаций № 635.

Также не следует считать ошибкой изменение характера операции, когда текущая операция связана с прошедшими событиями. К таким изменениям можно отнести возвраты, пересмотры цен, изменение сути операции (например, когда выданный заем решили зачесть в счет оплаты за товар). Это самостоятельные операции, которые никакого отношения к ошибкам не имеют.

1.1. Что такое бухгалтерская ошибка

Определения термина «ошибка в бухгалтерском учете» или «ошибка финансовой отчетности» в стандартах бухгалтерского учета мы не найдем, хотя исправлению ошибок в финансовой отчетности посвящен целый стандарт — П(С)БУ 6. Поэтому обратимся к международным стандартам.

В МСБУ 8 дано только определение ошибок предыдущих периодов.

Под ними понимают пропуски или искажения в финансовых отчетах субъекта хозяйствования за один или несколько предыдущих периодов, которые возникают вследствие неиспользования или злоупотребления достоверной информацией, которая:

— была в наличии, когда финансовые отчеты за те периоды утверждали к выпуску;

— по обоснованному ожиданию могла быть получена и учтена при составлении и представлении этих финансовых отчетов.

На основе приведенной в МСБУ 8 информации, ошибки, допущенные в финансовой отчетности, можно классифицировать следующим образом (табл. 1):

Таблица 1

Критерий классификации

Виды ошибок

Примечание

По обстоятельствам возникновения

— просчеты в математических расчетах;

— неправильное применение учетной политики;

— невнимательность;

— неправильная интерпретация фактов хозяйственной деятельности;

— мошенничество

По причинам возникновения

— умышленные ошибки;

— неумышленные ошибки

В бухгалтерских стандартах определения таких ошибок нет, но можно обратиться за помощью к КУоАП, согласно которому:

Умышленные ошибки — ошибки, совершенные лицом, которое осознавало противоправный характер своего действия или бездействия, предвидело их вредные последствия и желало их или сознательно допускало наступление этих последствий.

Неумышленные ошибки — ошибки, совершенные лицом, которое предвидело возможность наступления вредных последствий своего действия или бездействия, но легкомысленно рассчитывало на их предотвращение или не предвидело возможности наступления таких последствий, хотя должно было и могло их предусмотреть.

Обратите внимание, умысел в совершении бухгалтерской ошибки доказать весьма сложно и этим должны заниматься правоохранительные органы. Поэтому большинство ошибок бухгалтерского учета можно отнести к неумышленным.

По значимости

— существенные ошибки;

— несущественные ошибки

Согласно § 41 МСБУ 8, финансовые отчеты не соответствуют требованиям МСФО, если они содержат:

• существенные ошибки или

• несущественные ошибки, совершенные умышленно для достижения особого представления финансового состояния, финансовых результатов деятельности или денежных потоков субъекта хозяйствования.

При этом пропуск или искажение статей являются существенными, если они могут отдельно или в совокупности влиять на экономические решения, которые принимают пользователи на основе финансовой отчетности.

Существенность зависит от размера и характера пропуска или искажения, которые оцениваются при конкретных обстоятельствах. Определяющим фактором может быть как размер или характер статьи, так и сочетание статей (§ 5 МСБУ 8).

В национальном учете действуют аналогичные правила. В частности, в п. 3 разд. І НП(С)БУ 1 сказано, что существенная информация — это информация, отсутствие которой может повлиять на решение пользователей финансовой отчетности. Ориентировочные критерии существенности информации приведены в п. 2.20 Методрекомендаций № 635.

Избранный порог существенности применительно к информации о выявленных ошибках следует указать в распорядительном документе об учетной политике (п. 2.1 Методрекомендаций № 635).

По периоду возникновения

— ошибки текущего периода;

— ошибки предыдущего периода

П(С)БУ 6 и МСБУ 8 регламентируют процедуру исправления только ошибок предыдущих периодов.

Отчетным периодом для составления отчетности является календарный год (ч. 1 ст. 13 Закона о бухучете), поэтому к ошибкам, допущенным в предыдущих периодах, относят те, которые были совершены в предыдущих календарных годах применительно к моменту их выявления.

Соответственно, к ошибкам текущего периода относят ошибки, допущенные в текущем календарном году.

По отношению к отчетности

— ошибки, требующие внесения изменений в отчетность;

— ошибки, не требующие внесения таких изменений

По влиянию на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)

— ошибки, исправление которых влияет на эту величину;

— ошибки, исправление которых на нее не влияет

1.2. Когда возникают ошибки в бухгалтерском учете

Бухгалтерский учет как процесс сбора, регистрации, накопления, обобщения и хранения информации осуществляется в несколько этапов:

1) оформление первичных документов, подтверждающих хозяйственные операции;

2) перенос информации из первичных документов в регистры бухучета;

3) использование информации о хозяйственных операциях предприятия из учетных регистров за отчетный период (квартал, год) для составления отчетности.

Технология учетного процесса предусматривает представление одних и тех же сведений в разных форматах. А это значит, что ошибка, допущенная при оформлении первичного документа, но не выявленная и, соответственно, не исправленная к моменту переноса данных из первичного документа в регистр, во многих случаях благополучно переносится в этот регистр.

Если и на этом этапе она не будет выявлена и исправлена, то ее существование продолжится в финансовой отчетности.

Исходя из этого, носителями ошибки могут быть (бумажные или электронные):

— первичные документы;

— регистры бухгалтерского учета;

— формы финансовой отчетности.

1.3. Зачем исправлять ошибки

Ошибки в бухгалтерском учете могут привести к искажению:

— данных об имущественном состоянии предприятия;

— сумм расчетов с контрагентами;

— сумм полученных доходов или понесенных расходов;

— данных налогового учета;

— сумм уплаченных налогов и т. п.

Особенно это важно для плательщиков налога на прибыль.

Для них рассчитанный финансовый результат служит основой для определения объекта обложения налогом на прибыль. Поэтому любая бухгалтерская ошибка, влияющая на финансовый результат, отражается на величине этого налога.

Кроме того, исправлять ошибки необходимо и для исчисления обязательств по другим налогам.

Например, неправильно определенная первоначальная стоимость объекта основных средств приведет в дальнейшем к искажению его балансовой стоимости на момент продажи. А это может повлиять на правильность расчета обязательств по НДС. Так как при продаже основных средств база налогообложения не может быть ниже балансовой (остаточной) стоимости объекта основных средств по данным бухгалтерского учета на начало отчетного (налогового) периода, в котором осуществляется поставка такого объекта (п. 188.1 ст. 188 НК Украины).

1.4. Как выявить ошибку

Универсального способа выявления ошибок в бухгалтерских записях не существует.

Основным методом считается инвентаризация, которая проводится с этой целью перед составлением годовой финансовой отчетности (п. 7 разд. I Положения № 879).

Другие способы выявления ошибок зависят от вида ошибки. Например, ошибки, допущенные при отражении операций по приобретению (реализации) товаров (работ, услуг) у контрагентов, могут быть выявлены в ходе проведенной сверки с контрагентами. Такую сверку предприятия проводят с различной периодичностью (обязательно — перед составлением годовой финансовой отчетности).

Арифметические ошибки, допущенные в корреспонденции счетов, могут быть обнаружены путем анализа бухгалтерских записей в журнале хозяйственных операций, в том числе и при ведении учета в компьютерной форме.

Некоторые ошибки, допущенные в финансовой отчетности, могут быть выявлены путем сопоставления соответствующих показателей финансовой отчетности, которые приведены, в частности, в Методрекомендациях № 476.

1.5. Как исправить ошибки

Способ исправления ошибки зависит от того, когда допущена неточность — в прошлом или в текущем году.

1.5.1. Порядок исправления ошибок текущего года

Такие ошибки исправляются методом «красное сторно», дополнительной записью, а также корректурным способом.

1.5.1.1. Корректурный способ

Корректурный способ применяют для исправления ошибок в:

— первичных документах (за исключением документов, которыми оформлены кассовые, банковские операции и операции с ценными бумагами);

— учетных регистрах при условии, что записи из них до выявления ошибки еще не были перенесы в Главную книгу и в финансовую отчетность.

При использовании корректурного способа исправления проводят такие действия:

— зачеркивают неправильный текст и/или цифры одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное;

— над зачеркнутым приводят правильный текст и/или цифры;

— проставляют надпись «исправлено» и подписи лиц, подписавших этот регистр (первичный документ), с указанием даты исправления.

При этом бухгалтерскую справку не составляют.

Образец применения корректурного способа исправления ошибок приведем в табл. 2.

Таблица 2

Зворотна сторона форми № ОЗ-3

Розрахунок результатів списання об’єкта

Витрати на списання

Надійшло від списання

Найменування документа

Статті витрат

сума

Найменування документа

цінностей

Кількість

Сума

Вид

Номенклатурний номер

1

2

3

4

5

6

7

8

Акт на списання основних засобів (ф. № ОЗ-3) від 12.02.2018 р. № 7

Інші витрати

6000

Прибуткова накладна від 12.02.2018 р. № 345

Акумулятор

1

2000
3000

Виправлено 10.04.2018 р. Бутко А.В. (Бутко)

4000,00 (чотири тисячі)

Результати списання збиток 3000,00 (три тисячі) гривень

У картці ф. № ОЗ-8 за групою інші основні засоби вибуття основних засобів відмічено.

«12» лютого 2018 р.

В стандартах бухгалтерського учета не предусмотрены особенности применения данного способа исправления ошибок в случае его ведения с помощью компьютерных программ. В п. 4.2 Положения № 88 определено, что корректурный способ применим к первичным документам и учетным регистрам, созданным вручную.

Вероятно, при компьютерной форме ведения учета корректурный способ может быть использован лишь тогда, когда учетные регистры были распечатаны и подписаны ответственными лицами, но финансовая отчетность еще не составлялась. Тогда исправления проводятся в утвержденной бумажной форме регистров.

Если же ошибки были обнаружены до утверждения учетных регистров и составления финансовой отчетности, они исправляются путем внесения правильных данных в журнал хозяйственных операций в компьютерной форме.

1.5.1.2. Метод «красное сторно»

Метод «красное сторно» используют для исправления ошибок в ситуациях, когда в учетных регистрах указана неправильная корреспонденция счетов или завышена сумма операции, в том числе, когда ошибочные данные уже были указаны в Главной книге и в финансовой отчетности.

В случае применения метода «красное сторно»:

— составляют бухгалтерскую справку, форма которой приведена в Приложении к Методрекомендациям № 356. При необходимости ее можно подкорректировать, в частности, дополнить таким обязательным реквизитом, как «название предприятия, от имени которого составлен документ».

Бухгалтерская справка должна содержать:

А) причину ошибки и ее содержание;

Б) ссылку на первичные документы и/или учетные регистры, в которых допущена ошибка;

В) корректирующие записи;

Г) прочие обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете;

— вносят данные из бухгалтерской справки в учетный регистр в месяце, в котором была обнаружена ошибка, путем:

А) ликвидации неправильной записи (красной пастой либо, если ошибка допущена в корреспонденциях счетов, указанием обратной корреспонденции счетов, если же допущена цифровая ошибка — проставлением неправильной суммы в скобках или же со знаком «–»);

Б) отражения правильной суммы и корреспонденции счетов бухгалтерского учета.

Образец бухгалтерской справки, составленной при применении метода «красное сторно» для исправления ошибок, приведен в табл. 3.

Таблица 3

ТОВ «СВЯТО»

БУХГАЛТЕРСЬКА ДОВІДКА

До журналів 3, 5 за травень 2018 року

Внаслідок збою в програмі при обчисленні курсових різниць було помилково нараховано від’ємну курсову різницю за коренспонденцією Дт 945 Кт 632 в сумі 1500 грн за березень 2018 р. за розрахунком з Viva LTD.

Через помилку неправильні дані були відображені в Журналах 3 та 5, Головній книзі та у фінансовій звітності за 1 квартал 2018 р.

17.05.2018 р. було виявлено допущену помилку та подано уточнюючий розрахунок з податку на прибуток за 1 квартал 2018 року.

Помилку необхідно виправити наступним чином:

п/п

Зміст операції

Дебет

Кредит

Сума

1.

Виправлення помилкового запису про нарахування курсової різниці за розрахунком з Viva LTD за березень 2018 року методом «червоне сторно»

(945)

(632)

(1500)

Виконавець (Бутко) Бутко А.В. Головний бухгалтер (Дудко) Дудко О.В.

підпис підпис

17 травня 2018 року

1.5.1.3. Дополнительная запись

Дополнительную запись как метод исправления ошибок в бухгалтерском учете используют в тех случаях, когда хозяйственная операция не была своевременно учтена (на дату ее совершения) или если операция была учтена в меньшей, чем следует, сумме.

В этом случае составляется дополнительная бухгалтерская проводка на всю сумму операции или на разность между правильной и отражённой в регистре суммами операции. При этом составляется бухгалтерская справка, на основании которой исправляется ошибка в регистре (регистрах). В ней желательно зафиксировать факт неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учёта и обосновать необходимость произведённых в учётных регистрах исправительных записей.

По мнению Минфина, аналогичным образом исправляют ошибки, допущенные при ведении бухгалтерского учета в компьютерной форме (Письмо № 31-34020-07-27/23-8665/89).

Приведем пример заполнения бухгалтерской справки к регистру бухгалтерского учета (журналу 3) при исправлении ошибки методом дополнительной записи в табл. 4.

Таблица 4

ТОВ «СВЯТО»

БУХГАЛТЕРСЬКА ДОВІДКА

До журналу 3 за серпень 2018 року

17.08.2018 р. при відображенні бухгалтерської проводки з оприбуткування щебню фракції 20-40 в кількості 289 м3 (згідно з прибутковим ордером від 17.08.2018 р. № 149) внаслідок неуважності бухгалтером була допущена описка в ціні: за 1 м3 вказано ціну 225 грн, а необхідно було вказати 250 грн.

Помилку необхідно виправити наступним чином:

п/п

Зміст операції

Дебет

Кредит

Сума

1.

Виправлено помилковий запис щодо щебню фракції 20-40, оприбуткованого згідно з прибутковим ордером від 17.08.2018 р. № 149 (відображено додаткову проводку на різницю між правильною і заниженою ціною:

(289 м3 х (250 грн — 225 грн))

201

631

7225

Виконавець (Бутко) Бутко А.В. Головний бухгалтер (Дудко) Дудко О.В.

підпис підпис

30 вересня 2018 року

1.5.2. Порядок исправления ошибок прошлых лет

На основании п. 4.3 Положения № 88 ошибки, допущенные в предыдущих отчетных периодах (календарных годах), исправляют с составлением бухгалтерской справки методом «красное сторно». На это обращает внимание и Минфин (Письмо № 31-34010-10-10/28122).

А вот в Письме № 31-34000-20-10/3939 Минфин заметил, что данные об исправлениях ошибок прошлых лет, оформленные бухгалтерской справкой, записываются в регистры бухгалтерского учета в месяце ее составления.

О том, как исправить ошибки, которые были допущены при составлении финансовых отчетов за предыдущие годы, в национальных стандартах учета говорит П(С)БУ 6. Правда, здесь трудно найти подробное руководство к действию, так как в нем об исправлении ошибок идет речь лишь в трех пунктах: 4, 5 и 20.

Так, п. 4 П(С)БУ 6 гласит, что «исправление ошибок, допущенных при составлении финансовых отчетов в предыдущих годах, осуществляется путем корректировки сальдо нераспределенной прибыли на начало отчетного года, если такие ошибки влияют на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)».

Обратите внимание, если вместо нераспределенной прибыли в финансовой отчетности фигурирует непокрытый убыток, придется откорректировать его (Письмо № 31-34000-20-10/3939).

Согласно Инструкции № 291, исправление прошлогодних ошибок следует проводить через счет 44 в корреспонденции со счетами бухгалтерского учета соответствующих объектов классов 1 — 6 (Письма № 31-34000-10-10/36311 и № 31-08410-07-29/21303).

Исправление прошлогодних ошибок требует повторного отражения соответствующей сравнительной информации в финансовой отчетности (п. 5 П(С)БУ 6). Для этого необходимо составить новую финансовую отчетность за ошибочный период — так, будто ошибки не было.

Пункт 20 П(С)БУ 6 предписывает раскрывать информацию по исправлению ошибок, которые имели место в предыдущих периодах, в примечаниях к финансовым отчетам.

Следует напомнить, что исправление ошибок прошлых лет, как повлиявших, так и не повлиявших на финансовый результат, сопровождается составлением бухгалтерской справки. На ее основании данные об исправлении ошибок прошлых лет записываются в соответствующий регистр бухгалтерского учета в месяце составления такой бухгалтерской справки (п. 9 Методрекомендаций № 356, Письмо № 31-34000-20-10/3939).

Так как процедуры исправления прошлогодних ошибок в П(С)БУ 6 описаны достаточно кратко, ответы на многие вопросы следует искать в МСБУ 8.

В международной практике способ исправления прошлогодних ошибок зависит от их характера. Таким образом выделяют 2 вида ошибок:

1) несущественные ошибки, допущенные неумышленно. Такие ошибки, как не приводящие к искажению информации, не подпадают под нормы МСБУ 8;

2) существенные ошибки, а также несущественные ошибки, допущенные вследствие умышленных действий. Такие ошибки требуют корректировки финансовой отчетности и исправляются по процедуре, предусмотренной МСБУ 8.

Кроме того, ошибки, допущенные в прошлых периодах, можно разделить на:

— те, которые влияют на финансовый результат;

— те, которые не влияют на финансовый результат.

1.5.2.1. Исправление несущественных ошибок, допущенных неумышленно

Согласно п. 2 разд. IV НП(С)БУ 1, в финансовой отчетности обязательно приводят информацию, раскрытия которой требует П(С)БУ или МСФО и/или другие нормативно-правовые акты Министерства финансов Украины по вопросам бухгалтерского учета.

Раскрытие — предоставление информации, которая является существенной для пользователей финансовой отчетности (п. 3 разд. І НП(С)БУ 1).

Несущественные ошибки, совершенные неумышленно, не приводят к тому, что финансовая отчетность считается несоответствующей требованиям МСФО или П(С)БУ. Обязательного раскрытия такой информации в финансовой отчетности не требуется. Поэтому несущественные ошибки исправляют по особой процедуре.

Из МСБУ 8 следует, что несущественные ошибки можно исправить с использованием перспективного способа пересчета (исправления) без обнародования сравнительной информации. При избрании этого способа пересчета ошибку исправляют в текущем периоде, а данные предыдущих периодов не пересчитывают.

Для применения этого варианта исправления в распорядительном документе об учетной политике нужно установить критерии существенности информации в части исправления ошибок. Для этого можно использовать критерии из п. 2.20 Методрекомендаций № 635 (табл. 5).

Таблица 5

Объект, для которого определяется количественный критерий существенности информации

Порядок определения количественного критерия существенности информации и/или рекомендуемая его величина

хозяйственные операции и события, связанные с изменениями в составе (движением) активов, обязательств, собственного капитала

определяется исходя из стоимости, соответственно, всех активов или всех обязательств, или собственного капитала.

Приемлемой является величина в диапазоне до 3 % выбранной базы.

отклонение остаточной стоимости необоротных активов от их справедливой стоимости

определение подобности активов

целесообразно определить в диапазоне до 10 % справедливой стоимости актива (объектов обмена)

хозяйственные операции и события по доходам и расходам

Базой для определения количественных критериев существенности информации целесообразно выбрать сумму чистой прибыли (убытка).

Также возможно определение в качестве базы или общей суммы доходов предприятия, или общей суммы затрат.

Кроме того, за основу может быть выбрана наибольшая по значению классификационная группа доходов (например, чистый доход от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и, соответственно, расходов (себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг).

Количественный критерий целесообразно определить в диапазоне:

— до 2 %, если базой избрана чистая прибыль (убыток) предприятия, или

— до 0,2 %, если базой избрана сумму доходов и расходов.

сегменты при определении отчетного сегмента

целесообразно определять в диапазоне до 10 %, соответственно, чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг) или финансовых результатов сегмента или активов всех сегментов предприятия

информация о других хозяйственных операциях и событиях

Критерии и признаки их существенности определяются исходя из:

— потребностей пользователей;

— экономической целесообразности с учетом объемов деятельности предприятия;

— характера влияния объекта учета на решения пользователей;

— других качественных факторов, которые могут влиять на определение порога существенности.

Как правило, количественный критерий существенности таких хозяйственных операций и событий не превышает 5 % выбранной базы.

статьи баланса

базой может быть избрана:

— сумма итога баланса. В таком случае количественный критерий существенности может быть определен в диапазоне до 5 % базы;

— итог класса активов, собственного капитала, класса обязательств. В таком случае количественный критерий существенности может быть определен в диапазоне до 15 % выбранной базы

статьи отчета о финансовых результатах

базой может быть избрана:

— сумма чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг) с определением количественного критерия существенности в диапазоне до 5 % базы;

— сумма финансового результата от операционной деятельности — в диапазоне до 25 %

статьи отчета о движении денежных средств

базой может быть избрана сумма чистого движение денежных средств от операционной деятельности с определением количественного критерия существенности в диапазоне до 5 % такой базы

статьи отчета об изменениях в собственном капитале

базой целесообразно выбрать размер собственного капитала предприятия с определением количественного критерия существенности в диапазоне до 5 %

Использование перспективного способа пересчета предполагает, что ошибку исправляют с помощью составления бухгалтерской справки в текущем периоде, а данные предыдущих периодов не пересчитывают.

Обратите внимание, что в примечаниях к годовой финансовой отчетности следует указать, что ввиду несущественности информации, искаженной (пропущенной) вследствие допущения ошибки, предприятие ее исправило перспективным способом исправления.

Пример 1. 05.04.2018 г. предприятие обнаружило ошибку в исчислении дохода от реализации услуг за сентябрь 2017 года — не была отражена операция реализации услуг покупателю (ООО «Коктейль») на сумму 9000 грн и не начислены налоговые обязательства по НДС на сумму 1500 грн. В связи с этим в апреле 2018 года подается уточняющий расчет налоговых обязательств по НДС за сентябрь 2017 года.

Сумма дохода за 2017 год составила 37 834 582 грн. Установленный в учетной политике критерий существенности применительно к ошибкам, допущенным при исчислении доходов, — 0,2 % от суммы дохода за год.

Допущенная ошибка, исходя из установленных на предприятии критериев существенности, считается несущественной:

37 834 582 грн х 0,2 % = 75 669,16 грн.

75 669,16 грн > 9000 грн.

Ошибка исправляется перспективным способом путем составления бухгалтерской справки и отражения этой суммы в учетных регистрах за апрель 2018 года.

Бухгалтерская справка представлена в табл. 6.

Таблица 6

ТОВ «СВЯТО»

БУХГАЛТЕРСЬКА ДОВІДКА

До журналів 3,6 за квітень 2018 року

п/п

Зміст операції

Дебет

Кредит

Сума

1.

Відображено дохід від реалізації послуг замовнику ТОВ «Коктейль»

361

703

9000

2.

Відображено податкові забов’язання з ПДВ

703

641/ПДВ

1500

У зв’язку з ненавмисною помилкою головного бухгалтера, допущеною у вересні 2017 року, в облікових регістрах (журнали 3, 6, відомості 3.1, 3.6, Головна книга) та у фінансовій звітності за вересень 2017 року не було відображено дохід за операцією надання послуг замовнику ТОВ «Коктейль» на суму 9000 грн та податкові зобов’язання з ПДВ на суму 1500 грн.

05.04.2018 р. було виявлено допущену помилку, подано уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань з ПДВ за вересень 2017 року.

Згідно з обліковою політикою підприємства виявлена помилка класифікується як несуттєва і підлягає виправленню перспективним способом з відображенням в фінансовій звітності за квітень 2018 року.

Виконавець (Бутко) Бутко А.В. Головний бухгалтер (Дудко) Дудко О.В.

підпис підпис

05 квітня 2018 року

Следует отметить, что использование перспективного способа пересчета показателей финансовой отчетности прямо в П(С)БУ 6 не предусмотрено. Учитывая то, что у плательщиков налога на прибыль способ исправления ошибок непосредственно влияет на налоговый учет, таким лицам данный способ (метод) исправления ошибок следует использовать с осторожностью.

Исходя из этого, плательщикам налога на прибыль можно порекомендовать применять для исправления ошибок ретроспективный способ пересчета.

1.5.2.2. Исправление существенных и умышленных несущественных ошибок

Согласно п.4 П(С)БУ 6, исправление ошибок, допущенных при составлении финансовых отчетов в предыдущих годах, осуществляется путем корректировки сальдо нераспределенной прибыли на начало отчетного года, если такие ошибки влияют на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

При этом исправление ошибок, относящихся к предыдущим периодам, требует повторного отражения соответствующей сравнительной информации в финансовой отчетности (п. 5 П(С)БУ 6).

При корректировке сальдо нераспределенной прибыли необходимо обратить внимание на следующее — корректировка нераспределенной прибыли проводится и в том случае, когда на начало отчетного года сальдо нераспределенной прибыли нет (есть непокрытые убытки либо нулевая прибыль). Это подтвердил Минфин в Письме № 31-34000-20-10/3939.

Если ошибки не влияют на нераспределенную прибыль, то корректируется сальдо на начало года именно по тем статьям актива и пассива баланса, на которые повлияли ошибки (Письма № 31-04200-20-10/508, № 31-34000-20-10/19944, № 31-34000-10-10/36311).

Порядок обнародования информации об исправлении ошибок описан в МСБУ 8. В соответствии с ним для данных целей используется ретроспективный способ пересчета статей финансовой отчетности. И только в случаях, когда практически невозможно определить влияние, относящееся к определенному периоду, или кумулятивное влияние ошибки, используется перспективный способ.

1.5.2.2.1. Ошибки, влияющие на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)

Для исправления ошибки, которая влияет на величину нераспределенной прибыли (или непокрытого убытка), корректируется нераспределенная прибыль на начало года, то есть делается соответствующая проводка в корреспонденции со счетом 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)».

Исправления ошибок оформляют бухгалтерской справкой.

В финансовую отчетность вносят следующие корректировки:

— в графе 3 строки 1420 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» формы № 1 «Баланс (Отчет о финансовом состоянии)», формы № 1-м «Баланс», формы № 1-мс «Баланс» отражают откорректированное сальдо счета 44;

— в графе 4 формы № 2 «Отчет о финансовых результатах (Отчет о совокупном доходе)», формы № 2-м, формы № 2-мс приводят данные за аналогичный период прошлого года с учетом исправленных показателей;

— в графе 7 строки 4010 «Исправление ошибок» формы № 4 «Отчет о собственном капитале» указывается сумма ошибки;

— в Примечаниях к финансовой отчетности в произвольной форме отражают информацию об исправлении ошибок.

Покажем на примере как исправить прошлогоднюю ошибку, если она повлияла на финансовый результат.

Пример 2. 30.03.2018 г. предприятие обнаружило ошибку в исчислении дохода от реализации услуг за декабрь 2017 года — не была отражена операция реализации услуг покупателю на сумму 9000 грн и не начислены налоговые обязательства по НДС на сумму 1500 грн. В связи с этим в марте 2018 года подается уточняющий расчет налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2017 года.

Если бы предприятие все сделало правильно, то финансовый результат за 2017 год был бы больше на 7500 грн, а в учете были бы сделаны следующие записи:

Дт 361 Кт 703 — 9000 грн.

Дт 703 Кт 641/НДС — 1500 грн.

Дт 703 Кт 791 — 7500 грн.

Дт 791 Кт 441 — 7500 грн.

Кроме того данная операция приводит к увеличению налога на прибыль за 2017 год на 1350 грн (7500 грн х 18 % : 100 %). Соответственно, надо было сделать записи:

Дт 98 Кт 641/Прибыль — 1350 грн.

Дт 791 Кт 98 — 1350 грн.

Дт 441 Кт 791 — 1350 грн.

Таким образом, данная ошибка повлияла на нераспределенную прибыль.

Для того, чтобы ее исправить, надо сделать следующие корректирующие записи:

Дт 361 Кт 441 — 9000 грн.

Дт 441 Кт 641/НДС — 1500 грн.

Дт 441 Кт 641/Прибыль — 1350 грн.

В месяце выявления ошибки оформляем бухгалтерскую справку (табл. 7) и заносим данные из нее в регистры бухгалтерского учета и в Главную книгу (п. 4.3 Положения 88 и п.9 Методрекомендаций № 356).

Таблица 7

ТОВ «СВЯТО»

БУХГАЛТЕРСЬКА ДОВІДКА

До журналів 3,6

За березень 2018 року

п/п

Зміст операції

Дебет

Кредит

Сума

1.

Виправлено помилку щодо невідображення доходу від надання послуг замовнику

361

441

9000

2.

Відображено податкові зобов’язання з ПДВ

441

641/ПДВ

1500

3.

Донараховано податок на прибуток за 2017 р.

441

641/Прибу-ток

1350

У зв’язку з ненавмисною помилкою головного бухгалтера, допущенною у грудні 2017 року, в облікових регістрах (журнал 3,6, відомості 3.1,3.6, Головна книга) та в фінансовій звітності за 2017 рік не було відображено дохід за операцією надання послуг замовнику на суму 9000 грн та податкові зобовязання з ПДВ на суму 1500 грн, а також не було нараховано податок на прибуток у сумі 1350 грн. 30.03.2018 р. було виявлено допущену помилку, подано уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань з ПДВ за грудень 2017 року, уточнюючу декларацію з податку на прибуток за 2017 рік, виправлену фінансову звітність за 2017 рік.

Виконавець (Бутко) Бутко А.В. Головний бухгалтер (Дудко) Дудко О.В.

підпис підпис

30 березня 2018 року

Далее составляем новую финансовую отчетность за 2017 год, как того требует п. 5 П(С)БУ 6. При этом составляем ее так, как будто ошибки не было. Исправленную финансовую отчетность подаем заинтересованным пользователям (ст.14 Закона о бухучете и п. 2 Порядка № 419). Такими пользователями являются, в частности, налоговая инспекция и органы статистики.

И как заключительный этап отражаем верные показатели в текущей финансовой отчетности.

В форме №1 «Баланс (Отчет о финансовом состоянии)» за первый квартал и далее до конца текущего года увеличиваем показатели графы 3 «На початок звітного періоду» строк, в которые следует внести изменения.

Фрагмент формы № 1 «Баланс (Отчет о финансовом состоянии)» представлен в табл. 8.

Обратите внимание, для удобства восприятия в финансовой отчености показатели приведены в грн, а не тыс. грн.

Таблица 8

АКТИВ

Код рядка

На початок звітного року

<…>

(увеличить на)

Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги

1125

9000

<…>

Усього за розділом II

1195

9000

<…>

Баланс

1300

9000

ПАСИВ

Код рядка

На початок звітного року

<…>

Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)

1420

6150

<…>

Усього за розділом I

1495

6150

<…>

Поточна кредиторська заборгованість за:

розрахунками з бюджетом

1620

2850

у тому числі з податку на прибуток

1621

1350

<…>

Усього за розділом III

1695

2850

<…>

Баланс

1900

9000

В форме № 2 «Отчет о финансовых результатах (Отчет о совокупном доходе)» приводим правильные данные в графе 4 «За аналогічний період попереднього року», то есть снова увеличиваем показатели определенных строк.

Фрагмент формы № 2 «Отчет о финансовых результатах (Отчет о совокупном доходе)» представлен в табл. 9.

Обратите внимание, в табл. 9 приведены исключительно строки, в которые следует внести исправления.

Таблица 9

Стаття

Код рядка

За звітний період

За аналогічний період попереднього року

Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)

2000

<…>

7500

Валовий:

прибуток

2090

<…>

7500

Фінансовий результат від операційної діяльності:

прибуток

2190

<…>

7500

Фінансовий результат до оподаткування:

прибуток

2290

<…>

7500

Витрати (дохід) з податку на прибуток

2300

<…>

1350

Чистий фінансовий результат:

прибуток

2350

<…>

6150

Сукупний дохід

2465

<…>

6150

В форме № 4 «Отчет о собственном капитале» следует:

указать правильные данные в графе 7 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)». А именно, увеличить на 6150 грн показатель строки 4010 «Виправлення помилок»;

в строку 4095 «Скоригований залишок на початок року» вписать финансовый результат, отраженный в строке 1420 графы 3 формы №1 «Баланс (Отчет о финансовом состоянии)» после исправления.

В Примечаниях к годовой финансовой отчетности по результатам текущего года следует отразить, как того требует п. 20 П(С)БУ 6:

содержание и сумму ошибки;

статьи финансовой отчетности прошлых периодов, пересчитанные с целью повторного предоставления сопоставимой информации;

факт повторного обнародования исправленных финансовых отчетов или нецелесообразность повторного обнародования исправленной финансовой отчетности.

Эти письменные пояснения подают дополнительно к Примечаниям к годовой финансовой отчетности.

Если предприятие является субъектом малого предпринимательства, то соответствующие корректировки нужно внести в формы № 1-м или № 1-мс, а также необходимо исправить показатели графы 4 формы № 2-м или № 2-мс.

1.5.2.2.2. Ошибки, не влияющие на финансовый результат прошлых лет

При исправлении ошибок, не влияющих на финансовый результат, корректируется только сальдо на начало года тех счетов актива и пассива, которые связаны с исправлением ошибки.

То есть в отношении таких ошибок все гораздо проще. Если допущенные ошибки не повлияли на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток), счет 44 не используем (Письма № 31-34000-10-10/36311, № 31-08410-07-29/21303).

Для исправления прошлогодних ошибок в учетных регистрах применяется метод «красное сторно». В учетном регистре в месяце, в котором обнаружена ошибка, ликвидируется неправильная запись и отображается правильная.

Данные корректировки также оформляются бухгалтерской справкой. Она должна содержать причину ошибки, ссылки на документы и учетные регистры, в которых допущена ошибка, и подписываться работником, который составил справку, и после ее проверки — главным бухгалтером (п. 4.3 Положения № 88). Но помните: в документах, которыми оформлены кассовые и банковские операции и операции с ценными бумагами, исправления не допускаются (п. 4.6 Положения № 88).

В графе 3 формы № 1 «Баланс (Отчет о финансовом состоянии)», формы № 1-м «Баланс», формы № 1-мс «Баланс» отражают откорректированные статьи актива или пассива.

Рассмотрим ситуацию, когда допущенные ошибки не повлияли на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) и счет 44 не задействован. Здесь последовательность действий будет несколько иной. Рассмотрим на примере.

Пример 3. Предприятие в марте 2018 года обнаружило, что в декабре 2017 года ошибочно отнесло к МБП (счет 22) стоимость принтера в количестве 1 шт в сумме 4500 грн без НДС. В эксплуатацию принтер не передавался. На самом деле принтер надо отнести к МНМА (субсчет 153). Общая сумма ошибки — 4500 грн.

1. Убеждаемся, что ошибка действительно не отразилась на финансовом результате «ошибочного» года.

Поскольку ошибка была обнаружена до ввода в эксплуатацию МНМА и амортизация по нему не начислялась (расходы не отражались), то, соответственно, на финансовый результат ошибка не повлияла. Однако она исказила данные статей формы № 1 «Баланс (Отчет о финансовом состоянии)» за 2017 год по оборотным и необоротным активам, поэтому ее нужно исправить.

2. Составляем бухгалтерскую справку.

В ней указываем:

содержание ошибки;

ее причину;

сумму ошибки;

корреспонденцию счетов, которой исправляем ошибку.

В данном случае делаем две проводки:

Дт 22 Кт 631 — 4500 грн (методом «красное сторно»).

Дт 153 Кт 631 — 4500 грн.

3. Составляем новую (исправленную) финансовую отчетность так, как будто ошибки не было.

То есть во всех статьях, на которые повлияла ошибка, указываем правильные данные. Поскольку такая ошибка финансовый результат не затронула, то вряд ли «исправленная» финансовая отчетность заинтересует пользователей. К тому же при исправлении несущественных ошибок пп. 20.3 П(С)БУ 6 разрешает откорректированную финансовую отчетность повторно не обнародовать. Об этом говорит и Минфин, в частности, в Письме № 31-11410-07/23-2644/2467.

4. Отражаем правильные показатели в текущей финансовой отчетности.

Это касается всех статей, на которые повлияла ошибка. То есть, корректируем в форме № 1 «Баланс (Отчет о финансовом состоянии)» за первый квартал и далее до конца текущего года в графе 3 «На початок звітного періоду» показатели строк:

1005 «Незавершені капітальні інвестиції» — в сторону увеличения на 4500 грн;

1100 «Запаси» — в сторону уменьшения на 4500 грн.

Также правильные (с учетом корректировки) показатели следует отразить в тех графах «Отчета о движении денежных средств», в которых приводится информация за предыдущий год (поскольку ошибка пришлась на IV квартал прошлого года).

5. Указываем в Примечаниях к финансовой отчетности:

содержание и сумму ошибки;

статьи финансовой отчетности прошлых периодов, пересчитанные с целью повторного предоставления сопоставимой информации;

факт повторного обнародования исправленных финансовых отчетов или нецелесообразность повторного обнародования исправленной финансовой отчетности.

1.6. Подача исправленной финансовой отчетности

Согласно п. 2 Порядка № 419, финансовая отчетность подается собственникам (учредителям) в соответствии с уставными документами, а также согласно законодательству — другим органам и пользователям.

К последним относятся два государственных органа:

— органы статистики;

— налоговая инспекция.

Если в финансовой отчетности, которая была предоставлена в госорган, обнаружена ошибка, то надо предоставить туда же и исправленный вариант. Но посмотрим, когда это сделать мы действительно обязаны (табл. 10).

Таблица 10

Ошибка

Порядок действий

1. Ошибка в финансовой отчетности и в декларации по прибыли

Подавать надо в налоговую инспекцию уточняющую декларацию по прибыли и исправленную финансовую отчетность

2. Ошибка только в финансовой отчетности и на декларации по прибыли не отразилась

Надо подавать в налоговую инспекцию уточняющую декларацию по прибыли и исправленную финансовую отчетность, так как с 01.01.2017 г., согласно обновленному п. 46.2 ст. 46 НК Украины, финансовая отчетность получила статус приложения к декларации по прибыли и теперь четко определено, что финансовая отчетность является ее неотъемлемой частью (абз. 3 п. 46.1 ст. 46 НК Украины).

То есть, раз ошибка допущена в приложении к декларации по прибыли, то исправлять ее нужно как любую другую ошибку в приложении. Причем формально (п. 50.1 ст. 50 НК Украины) налогоплательщик должен «уточняться» независимо от того, повлияла эта ошибка на информацию в строках самой декларации по прибыли или нет. Такого же мнения и налоговики (подкатегория 102.23.02 «ЗІР»)

3. Ошибка только в декларации по прибыли, а в финансовой отчетности не отразилась

В НК Украины ничего не сказано о непредоставлении финансовой отчетности вместе с «исправляющей» декларацией, даже при условии неизменности самой финансовой отчетности. Поэтому, следует всегда подавать финансовую отчетность в составе уточняющей декларации по прибыли.

Налоговики же к этому вопросу подошли лояльно и если ошибка исправляется только в декларации (в том числе за 2014 — 2016 годы), то они не требуют от плательщика повторно предоставлять финансовую отчетность при условии, что ее показатели не подлежат исправлению. Но при подаче уточняющей декларации по прибыли не забудьте в таблице «Наявність додатків» проставить отметку о наличии приложения ФЗ (подкатегория 102.23.02 «ЗІР»)

4. Ошибку обнаружили в квартальной отчетности (в декларации по прибыли и финансовой отчетности) до закрытия года

В данном случае можно обойтись подачей только уточняющей декларации по прибыли, а финансовую отчетность не подавать.

Дело в том, что ошибки текущего периода отражаются в бухгалтерском учете и финансовой отчетности в периоде их выявления. Следовательно, показатели финансовой отчетности за период предоставления уточняющей декларации по прибыли не исправляются. А раз так, то, следуя лояльному разьяснению налоговиков (подкатегория 102.23.02 «ЗІР») подавать такую финансовую отчетность вместе с уточняющей декларации по прибыли за квартал не нужно.

Но проставить отметку о наличии приложения ФЗ в уточняющей декларации по прибыли необходимо (подкатегория 102.23.02 «ЗІР»)

Обратите внимание! Если необходимо подать «исправленную» финансовую отчетность, то в электронной форме это сделать невозможно, то есть подать ее следует на бумажном носителе с пояснением, согласно п. 46.4 ст. 46 НК Украины.

1.7. Ответственность за ошибки

За наличие ошибок должностные лица предприятия (руководитель и главный бухгалтер) несут административную ответственность, а именно:

— в случае выявления при проверке контролирующим органом занижения налогового обязательства применяется административный штраф в размере от 5 до 10 НМДГ (от 85 до 170 грн) (ст. 1631 КУоАП). Составлять протоколы об админправонарушениях имеют право должностные лица фискальной службы (ст. 255 КУоАП);

— за ошибки в бухгалтерском учете — штрафы, установленные ст. 1642 КУоАП, в размере от 8 до 15 НМДГ (от 136 до 255 грн), а в случае повторного нарушения — от 10 до 20 НМДГ (от 170 до 340 грн). Протоколы об админправонарушениях составляют органы госфинконтроля (ст. 2341 КУоАП). Однако такой штраф налагается на довольно ограниченный круг субъектов, в частности, на предприятия, финансируемые из бюджета (согласно ст. 2 Закона № 2939).

Упомянутая админответственность распространяется только на тех субъектов хозяйствования, которые подконтрольны органам госфинконтроля. В то же время советуем не злоупотреблять этим фактом и своевременно исправлять выявленные бухгалтерские ошибки согласно законодательству.

Кроме госфинкотроля, по ст. 1666 КУоАП за бухгалтерские нарушения при ликвидации предприятия бухгалтера могут оштрафовать и налоговики (ст. 2342 КУоАП), и представители НБУ (ст. 2343 КУоАП). Кстати, протоколы по ст. 1642 КУоАП могут составлять даже милиционеры (ст. 255 КУоАП).

Идем далее. Неподача органам Госстата данных для проведения государственных статистических наблюдений или подача недостоверных данных, не в полном объеме, не по форме, предусмотренной отчетно-статистической документацией, или с опозданием (ст. 1863 КУоАП) предусматривает штраф в размере от 10 до 15 НМДГ (от 170 до 255 грн), а при повторном нарушении — от 15 до 25 НМДГ (от 255 до 425 грн). Санкции налагаются на должностных лиц. Составляют протоколы об административном нарушении и рассматривают дела органы статистики.

1.8. Срок давности для исправления ошибок в бухгалтерском учете

Под сроком давности понимается установленный законом срок, по окончании которого возникают определенные последствия. Например, в гражданском законодательстве по истечении срока исковой давности происходит утрата права на обращение в суд с требованием о защите своего гражданского права, а в налоговом — реализуется утрата возможности взимания недоплаченных в бюджет налогов.

Для бухгалтера именно срок давности, установленный налоговым законодательством, является самым актуальным. И вот тут на помощь приходит п. 50.1 ст. 50 НК Украины, который гласит, что если в будущих налоговых периодах налогоплательщик самостоятельно выявляет ошибки, содержащиеся в ранее представленной им налоговой декларации, он обязан направить уточняющий расчет к такой налоговой декларации с учетом сроков давности, установленных ст. 102 НК Украины. То есть после указанного срока давности такой обязанности уже нет.

Теперь обратимся к ст. 102 НК Украины «Сроки давности и их применение», согласно которой контролирующий орган в общем порядке имеет право провести проверку и самостоятельно определить сумму денежных обязательств налогоплательщика в случаях, определенных этим Кодексом, не позднее окончания 1095 дня (2555 дня при проведении проверки контролируемой операции), следующего за последним днем предельного срока представления налоговой декларации. И только если такая налоговая декларация была представлена позднее, срок начинает течение со дня, следующего за днем ее фактического представления. На то, какое событие происходит по истечении срока давности, указано там же — если в течение указанного срока контролирующий орган не определяет сумму денежных обязательств, налогоплательщик считается освобожденным от такого денежного обязательства (в том числе от начисленной пени), а спор по такой декларации не подлежит рассмотрению в административном или судебном порядке.

Срок в 1095 дней также упоминается и в других нормах НК Украины, в частности, в п. 114.1 ст. 114, пп. 16.1.12 п. 16.1 ст. 16, п. 44.3 ст. 44.

Повторимся, это мнение (требование) к сроку давности со стороны НК Украины. А что же нам говорят нормативные акты по бухгалтерскому учету?

В стандарте бухгалтерского учета, регулирующем правила исправления ошибок, допущенных при составлении финансовых отчетов в предыдущих годах, установлено лишь, что такое исправление осуществляется путем корректировки сальдо нераспределенной прибыли на начало отчетного года, если такие ошибки влияют на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) (п. 4 П(С)БУ 6). При этом в финансовой отчетности нужно повторно отразить соответствующую сравнительную информацию (п. 5 П(С)БУ 6).

Не говорится о сроке давности (относительно исправления ошибок) и в Законе о бухучете. Хотя, следует обратить внимание на ч. 3 ст. 8 Закона о бухучете: «ответственность за организацию бухгалтерского учета и обеспечение фиксирования фактов осуществления всех хозяйственных операций в первичных документах, сохранение обработанных документов, регистров и отчетности в течение установленного срока, но не менее трех лет, несет уполномоченный орган (должностное лицо), который осуществляет руководство предприятием, или владелец в соответствии с законодательством и учредительными документами».

Однако срок хранения годовой финансовой отчетности, приведенный в Перечне № 578/5, — постоянный.

Таким образом, можно прийти к выводу, что срока давности для исправления бухгалтерских ошибок не существует.

Часть 2. Как без проблем внести изменения в декларацию по налогу на прибыль

2.1. Сроки представления декларации и уплаты налога на прибыль

Налог на прибыль определяется, согласно пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 НК Украины, на основании данных финансовой отчетности, сформированных по правилам бухгалтерского учета и скорректированных на разницы, показатели по которым отражаются в приложении РІ к декларации по налогу на прибыль предприятий, утвержденной Приказом № 897.

Годовую декларацию подают все налогоплательщики в один срок — в течение 60 дней полсе окончания отчетного года, а квартальные декларации (за I квартал, полугодие, три квартала) — в течение 40 дней после окончания отчетного квартала.

Обратите вниание, Минфин приказом от 19.10.2018 г. № 842 утвердил изменения в форму декларации по налогу на прибыль. Изменения вступят в силу со дня официального опубликования. В данном пособии форма декларации и приложений к ней приведены без учета данных изменений.

Уплатить задекларированный налог на прибыль нужно в течение 10 календарных дней после истечения срока подачи декларации (п. 57.1 ст. 57 НК Украины).

2.2. Кто подает квартальную и годовую декларацию

Ежеквартально декларацию по налогу на прибыль обязаны подавать:

— плательщики налога на прибыль, у которых доход от всех видов деятельности (за вычетом косвенных налогов), рассчитанный в Отчете о финансовых результатах (Отчете о совокупном доходе) за предыдущий отчетный год, превышает 20 млн грн (п. 137.4 ст. 137, пп. «в» п. 137.5 ст. 137 НК Украины);

— субъекты, осуществляющие выпуск и проведение лотерей, независимо от дохода за прошлый год (п. 137.8 ст. 137 НК Украины);

— неприбыльные организации, которые нарушили требования пп. 133.4.2 п. 133.4 ст. 133 НК Украины;

— неприбыльные организации и плательщики единого налога третьей группы, которые в отчетном квартале текущего года выплатили доход нерезиденту-юрлицу. Такие плательщики должны подать декларацию с заполненными строками 23 — 25 и приложение ПН (п. 297.5 ст. 297 НК Украины).

Почему именно квартальная отчетность? Согласно п. 49.2 ст. 49 НК Украины, налогоплательщик должен подавать декларацию по каждому отдельному налогу, плательщиком которого он является. Поскольку для плательщиков единого налога третьей группы установлен квартальный отчетный период, они должны подавать декларацию с приложением ПН по окончании квартала, в котором были произведены выплаты нерезиденту.

А вот плательщики единого налога четвертой группы, для которых НК Украины установлен годовой отчетный период, могут подавать декларацию с приложением ПН только по итогам года (Письмо № 7782).

Годовой налоговый (отчетный) период устанавливается для таких налогоплательщиков:

а) налогоплательщиков, зарегистрированных в течение отчетного (налогового) года (вновьсозданных), которые платят налог на прибыль на основании годовой налоговой декларации за период деятельности в отчетном (налоговом) году;

б) производителей сельскохозяйственной продукции;

в) налогоплательщиков, у которых годовой доход от любой деятельности (за вычетом косвенных налогов), определенный по данным Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе) за предыдущий годовой отчетный (налоговый) период, не превышает 20 млн грн.

Напомним, что в годовой доход от любой деятельности (за вычетом косвенных налогов), определенный по данным Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе), включается доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), прочие операционные доходы, финансовые доходы и прочие доходы.

2.3. Порядок подачи декларации по налогу на прибыль

Отчетность предоставляется в орган ГФС в электронном виде всеми налогоплательщиками, относящимися к крупным и средним предприятиям (п.49.4 ст. 49 НК Украины).

Субъекты малого предпринимательства могут при желании декларацию предоставить в бумажной форме лично или посредством почтовой связи с учетом требований п. 49.5 ст. 49 НК Украины (с уведомлением о вручении и описью вложения, а также надо отправить не позднее, чем за 5 дней до истечения срока подачи).

Напомним, какие требования выдвигаются к предприятиям для отнесения их к разным категориям (микропредприятия, малые, средние и крупные).

С 1 января 2018 года разделение предприятий на крупные, средние, малые и микро— осуществляется на основании требований п. 2 ст. 2 Закона о бухучете (табл. 11).

Таблица 11

Критерии

Микро-предприятия

Малые предприятия

Средние предприятия

Крупные предприятия

Среднее количество работников

до 10 человек

до 50 человек

до 250 человек

более 250 человек

Чистый доход от реализации продукции (товаров, работ, услуг)

до 700 тыс. евро

(до 21 002 940 грн*)

до 8 млн евро

(до 240 033 600 грн*)

до 40 млн євро

(до 1 200 168 000 грн*)

более 40 млн євро

(более 1 200 168 000 грн*)

Балансовая стоимость активов

до 350 тыс. евро

(до 10 501 470 грн*)

до 4 млн евро

(до 120 016 800 грн*)

до 20 млн євро

(до 600 084 000 грн*)

более 20 млн євро

(болем 600 084 000 грн*)

Примечание. * По среднегодовому курсу НБУ за 2017 год 30,0042 грн/евро.

Не следует забывать о том, что контролирующий орган имеет право не принять декларацию при отсутствии в ней или недостоверности какого-либо обязательного реквизита, предусмотренного п.п. 48.3 и 48.4 ст. 48 НК Украины (п. 49.11 ст. 49 НК Украины).

В таком случае налогоплательщику высылается письменное уведомление об отказе в приеме декларации:

— в течение 5 рабочих дней со дня ее получения — если отчетность доставлена почтой или средствами электронной связи;

— в течение 3 рабочих дней со дня ее получения — если отчетность передана лично плательщиком либо его представителем.

Поэтому подавать отчетность следует не в последний день, чтобы иметь возможность до истечения предельного срока подачи предоставить исправленный вариант (отчетную новую).

Если хозяйственная деятельность в течение отчетного (налогового) периода не осуществлялась и отсутствуют показатели, подлежащие декларированию, то декларацию можно не представлять на основании п. 49.2 ст. 49 НК Украины.

В Письмах № 4307/6/99-99-19-02-02-15, № 17619/10/26-15-12-05-11 и № 18391/10/26-15-12-05-11 уточняется, что при наличии у налогоплательщика любых показателей, которые подлежат декларированию (в том числе показателей, которые имеют нулевое значение или подлежат декларированию в составе финансовой отчетности, которая подается вместе с декларацией), плательщики налога на прибыль обязаны представлять налоговую декларацию и формы финансовой отчетности.

То есть, принимая во внимание то, что в составе финансовой отчетности налогоплательщики сдают Баланс (а он будет иметь показатели даже если хозяйственная деятельность не осуществлялась), такой вывод ГФС говорит о том, что отчетность по прибыли следует сдавать в любом случае.

Как же все-таки поступать в такой ситуации? Мы рекомендуем подавать «пустую» декларацию. Дело в том, что норма п. 49.2 ст. 49 НК Украины прописана достаточно нечетко и непонятно, какие именно показатели финансовой отчетности подлежат декларированию. Это позволит налоговикам штрафовать за неподачу отчетности. Хотя можно отстоять свое мнение в суде (если Вы к этому готовы) на основании п. 56.21 ст. 56 НК Украины.

2.4. Состав декларации по налогу на прибыль

Форма декларации применяется всеми категориями плательщиков налога на прибыль, в том числе страховщиками, банками, букмекерами, операторами лотерей, и состоит из общей части и приложений.

Приложения к декларации следующие:

приложение РІ «Разницы». Данные из этого приложения переносятся в строку 03 РІ декларации. На эти разницы корректируется финансовый результат до налогообложения. Обратите внимание, что налогоплательщики, корректирующие финансовый результат на разницы, представляют это приложение, даже если результат равен нулю;

приложение ПЗ «Расчет прибыли, которая освобождается от налогообложения» и «Основания для применения льготы». Данные из этого приложения переносятся в строку 05 ПЗ декларации. Данное приложение содержит расчет прибыли, освобожденной от налогообложения;

приложение ЗП «Уменьшение начисленной суммы налога». Данные из этого приложения переносятся в строку 16 ЗП декларации. В данном приложении отражаются суммы, на которые налогоплательщик имеет права уменьшить начисленный налог на прибыль, в частности, суммы уплаченного налога за границей и суммы уплаченного авансового взноса при выплате дивидендов;

приложение АВ «Расчет авансового взноса по налогу на прибыль предприятий на сумму выплаченных дивидендов (приравненных к ним платежей)». Данные из этого приложения переносятся в строку 20 АВ декларации;

приложение ПН «Расчет (отчет) налоговых обязательств нерезидентов, которыми получены доходы с источником их происхождения в Украине» и «Расчет прибыли от операций с беспроцентными (дисконтными) облигациями или казначейскими обязательствами». Данные из этого приложения переносятся в строку 23 ПН декларации. Данное приложение содержит данные по уплаченным налогам при выплатах доходов нерезидентам — юридическим лицам. Заполняется по каждому нерезиденту отдельно;

приложение ВП «Расчет налоговых обязательств за период, в котором выявлена ошибка (и)». Данные из этого приложения переносятся в строки 26 — 29, 31 — 33 декларации;

приложение ТЦ «Самостоятельная корректировка налоговых обязательств плательщика налога в целях трансферного ценообразования». Это приложение заполняется исключительно налогоплательщиками, осуществляющими самостоятельную корректировку в соответствии с пп.39.5.4 п.39.5 ст. 39 НК Украины. Суммарное значение граф 15 и 17 этого приложения переносится в соответствующие строки приложения РІ и приложения ЦП;

приложение ЦП «Финансовый результат от продажи и других способов отчуждения ценных бумаг». Это приложение расшифровывает данные по определению финансового результата от продажи и других способов отчуждения ценных бумаг, который переносится в строки 4.1.3 ЦП, 4.1.4 ЦП приложения РІ;

приложение АМ «Информация относительно начисленной амортизации». Данные из этого приложения переносятся в строку 1.2.1 приложения РІ.

Вместе с декларацией налогоплательщик представляет в налоговый орган соответствующую финансовую отчетность, которая является приложением к декларации по налогу на прибыль и ее неотъемлемой частью в соответствии с п. 46.2 ст. 46 НК У Украины.

В состав финансовой отчетности входят:

— форма № 1 «Баланс (Отчет о финансовом состоянии)»;

— форма № 2 «Отчет о финансовых результатах (Отчет о совокупном доходе)»;

— форма № 3 «Отчет о движении денежных средств»;

— форма № 4 «Отчет о собственном капитале»;

— форма № 5 «Примечания к годовой финансовой отчетности».

Для субъектов малого предпринимательства установлен сокращенный по показателям финансовый отчет субъекта малого предпринимательства, состоящий из:

— формы № 1-м «Баланс»;

— формы № 2-м «Отчет о финансовых результатах».

Кроме того, некоторые субъекты составляют упрощенный финансовый отчет («Баланс» по форме № 1-мс и «Отчет о финансовых результатах» по форме № 2-мс), а именно:

— субъекты малого предпринимательства — юридические лица, которые ведут упрощенный бухгалтерский учет доходов и расходов в соответствии с налоговым законодательством;

— субъекты малого предпринимательства — юридические лица, которые отвечают критериям микропредпринимательства (п. 2 разд. I П(С)БУ 25).

2.5. Способы исправления ошибок в налоговой отчетности

Законодательством предусмотрено три способа исправления ошибок в налоговой отчетности (ст. 50 НК Украины).

1 способ — подать новую декларацию с исправленными показателями, если ошибка обнаружена до истечения предельного срока подачи декларации. При таком исправлении штрафные санкции Вам не грозять.

Нужно просто заполнить ту же декларацию и приложения к ней, но правильно, и, главное, успеть отправить ее до окончания предельного срока декларирования.

Согласно п. 4 главы 4 раздела IV Порядка № 422, предоставленная ранее декларация «Звітна» становится недействующей и получает признак состояния обработки «История представления».

Преимущества этого способа исправления:

— обязательства по такой новой декларации уплачиваются в обычные сроки, предусмотренные для декларации (в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока подачи декларации);

— штрафные санкции не начисляются.

2 способ — подача уточняющей декларации (УД). При этом налогоплательщик должен уплатить сумму недоплаты и штраф в размере 3 % этой суммы.

3 способ — подача текущей декларации с уточненными показателями. В этом случае сумма недоплаты отражается в декларации, которая подается за налоговый период, следующий за тем, в котором выявлено занижение налогового обязательства. При этом налогоплательщик должен уплатить сумму недоплаты и штраф в размере 5 % этой суммы. Для этого в составе декларации нужно подать приложение ВП.

Важно! К одной декларации можно подать только одно приложение ВП.

Рассмотрим такую ситуацию — ошиблись в идентификаторе формы (сдали декларацию по прибыли за год на квартальном бланке вместо годового).

Налоговики (категория 102.25 «ЗІР») говорят о необходимости исправить такую ошибку и подать в контролирующий орган декларацию с верным идентификатором формы. Если сделать это до окончания предельного срока подачи декларации, штрафные санкции, предусмотренные п. 120.1 ст. 120 НК Украины, к налогоплательщику не применяются.

Но ведь это не ошибка! Обязанность налогоплательщика подать декларацию выполнена, а идентификатор формы не обязательный ее реквизит.

Обратите внимание, в данном случае, возможно, придется подать декларацию с нужным идентификатором, но со статусом «Звітна», потому что с правильным идентификатором форма подается первый раз.

2.6. В течение какого срока можно исправить ошибку

Согласно п. 50.1 ст. 50 НК Украины, при исправлении ошибок следует учитывать срок давности 1095 дней, установленный ст. 102 НК Украины.

Когда начинать отсчитывать срок в 1095 дней? Разберемся.

Если декларация с ошибкой была подана вовремя (без просрочки), то 1095-дневный срок начинается с даты, следующей за предельным днем для подачи декларации.

Если декларация с ошибкой была подана позже предельного срока (с просрочкой), то в таком случае срок следует отсчитывать с даты, следующей за днем ее фактического предоставления (п. 102.1 ст. 120 НК Украины).

2.7. Можно ли исправлять ошибки во время налоговой проверки. Исправление проверенных периодов

Во время проведения документальных плановых и внеплановых проверок подавать уточняющие расчеты к поданным ранее налоговым декларациям за отчетный (налоговый) период по проверяемому налогу или сбору плательщик не имеет права (п. 50.2 ст. 50 НК Украины).

Обратите внимание! Данная норма касается только документальных (плановых и внеплановых) проверок.

На камеральные проверки указанные ограничения не распространяются.

Напомним также: право на проведение плановой документальной проверки предоставляется только в случае, если плательщику не позднее, чем за 10 календарных дней вручены под подпись или отправлены заказным письмом с уведомлением о вручении копия приказа о проведении документальной плановой проверки и письменное уведомление с указанием даты начала проведения такой проверки (абз. 2 п. 77.4 ст. 77 НК Украины).

О проведении плановой документальной проверки плательщик узнает заранее (получив уведомление о проверне) и может успеть исправить свои ошибки до ее начала. Такого же мнения придерживаются и налоговики (категория 135.02 «ЗІР»).

А вот можно ли исправить ошибку, допущенную в отчетном периоде, который уже проверялся?

Да, можно. Согласно п. 50.1 ст. 50 НК Украины, если плательщик выявляет ошибку в ранее поданной им декларации (с учетом сроков давности из ст. 102 НК Украины), он обязан ее исправить.

Обратите внимание! Если исправить проверенный период, у налоговиков появится право еще раз внепланово его проверить, согласно п. 50.3 ст. 50 НК Украины.

А если такая ошибка привела к недоплате налога, необходимо также уплатить штраф и пеню. При этом никаких условий о «проверенности-непроверенности» исправляемого периода указанная норма не содержит. То есть, если ошибка не просрочена, плательщик обязан ее исправить независимо от того, проверен или не проверен период, в котором такая ошибка выявлена.

Что грозит плательщику за неисправление «проверенной» ошибки?

Скорее всего, ничего. Ведь если оснований для внеплановой проверки не возникнет, то налоговики эту ошибку вряд ли когда-то обнаружат.

Вот и получается, что исправить «проверенную» ошибку вроде как нужно, но целесообразность ее исправления присутствует далеко не всегда. В общем, на наш взгляд, исправлять проверенный период стоит лишь в том случае, если плательщик в этом заинтересован (например, сумма налогового обязательства в результате такого исправления уменьшается или сумма отрицательного значения объекта налогообложения увеличивается) или по какой-то причине вынужден это сделать. Например, за проверенную ошибку плательщику «светит» уголовная ответственность по ст. 212 УК Украины.

В пп. 78.1.3 п. 78.1 ст. 78 НК Украины указано соответствующее основание для проведения внеплановой проверки. Проверять в данном случае будут только исправленную операцию.

Обратите внимание! Уточняя такие периоды, Вы продлеваете срок давности для проведения проверок. Так как со дня подачи уточнений заново начинают считать 1095 дней (абз. 2 п. 102.1 ст. 102 НК Украины), налоговики успеют еще не раз внепланово проверить исправленный период (конечно, при наличии оснований из п. 78.1 ст. 78 НК Украины).

2.8. Ответственность, штрафы и пеня за ошибки, допущенные в декларации по налогу на прибыль

От какой ответственности освобождается налогоплательщик, если самостоятельно исправляет ошибку?

При самостоятельном исправлении ошибок налогоплательщик освобождается от штрафов, предусмотренных гл. II НК Украины (п. 120.2 ст. 120 НК Украины). Конечно же, такое освобождение возможно только в том случае, если налогоплательщик выполнит все требования законодательства по исправлению ошибок и, прежде всего, уплатит штраф (3 % или 5 %), установленный ст. 50 НК Украины.

Следует учесть, что самостоятельное исправление ошибок не освобождает от применения к должностным лицам предприятия административной ответственности за допущенные ошибки.

За неправильное заполнение декларации может грозить админштраф за неправильное ведение налогового учета. Его сумма, согласно КУоАП, — от 85 до 170 грн, а за повторное нарушение в течение года — от 170 до 255 грн (ст. 1631 КУоАП).

Отметим, что например при занижении расходов и, соответственно, завышении строки 02 декларации, когда налог на прибыль не занижен, а бюджет не пострадал, можно апеллировать к малозначительности правонарушения. Согласно ст. 22 КУоАП, при малозначительности возможно освобождение от ответственности и ограничение устным предупреждением.

Штрафы за нарушение сроков уплаты согласованного налогового обязательства и определение контролирующим органом суммы налогового обязательства представлены в табл. 12.

Таблица 12

Нарушение сроков уплаты согласованного налогового обязательства

(п. 126.1 ст. 126 НК Украины)

Задержка до 30 календарных дней включительно (от суммы налогового долга)

10 %

Задержка более 30 календарных дней (от суммы налогового долга)

20 %

Определение контролирующим органом суммы налогового обязательства

(п.123.1 ст. 123 НК Украины)

Определение контролирующим органом налогового обязательства (от суммы определенного налогового обязательства, завышенной суммы бюджетного возмещения)

25 %

Те же действия, совершенные повторно в течение 1095 дней (от суммы определенного налогового обязательства, завышенной суммы бюджетного возмещения)

50 %

Сумма штрафа и пени, начисленная в результате самостоятельного исправления ошибок, включается в расходы отчетного периода и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

Что касается пени, предусмотренной ст. 129 НК Украины, то налогоплательщик освобождается от ее начисления, только если ошибка исправляется не позднее 90 календарных дней, следующих за последним днем уплаты денежного обязательства, в соответствии с п. 129.9 ст. 129 НК Украины.

Если же ошибка исправляется по истечении этого срока, то пеня начисляется по правилам ст. 129 НК Украины на сумму налогового долга за каждый календарный день просрочки уплаты (п. 129.4 ст. 129 НК Украины).

С 01.01.2017 г. применяется учётная ставка, которая действовала в течение каждого дня просрочки.

Формула для расчета пени следующая:

Y = Σнд х U : 100 : R х Kдней х 1,2

где Y — сумма пени, начисленная на сумму заниженного налогового обязательства;

Σнд —сумма налогового долга (налоговое обязательство + штрафная санкция);

Кдней — количество календарных дней, на которое задержали уплату налогового обязательства;

U — учётные ставки НБУ, действующие в период, за который начисляется пеня;

1,2 — коэффициент, который применяется для исчисления пени из расчёта 120 % годовых учётной ставки НБУ и не применяется, если для расчёта берётся 100 % годовых учётной ставки НБУ;

R — количество дней в календарном году.

Наиболее распространенные вопросы относительно ответственности, штрафов и пени из-за допущенных в декларации по налогу на прибыль ошибок и ответы на них приведены в табл. 13.

Таблица 13

Вопрос

Ответ

Допущенная ошибка не привела к недоплате. Нужно ли при ее исправлении уплачивать штраф?

Нет, не нужно, так как, согласно п. 50.1 ст. 50 НК Украины, штраф в размере 3 % или 5 % начисляется на сумму недоплаты.

Если же в результате ошибки недоплата не возникла, то и базы для начисления штрафа нет. Такую позицию разделяют и суды (Постановление Верховного Суда Украины от 31.01.2018 г., ЕГРСР, рег. № 71979481).

Необходимо ли начислять штраф и пеню, если неправильно определена сумма убытка (завышена)?

Штраф и пеня начисляются на сумму начисленного налогового обязательства. Налоговым обязательством является сумма средств, которую плательщик должен уплатить в бюджет в качестве налога (пп. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 НК Украины). Таким образом при получении положительной разницы, плательщик ничего не должен уплачивать в бюджет, а, значит, отраженная в строке 26 сумма, налоговым обязательством не является.

Поэтому, по нашему мнению, пеня и штраф на эту сумму не начисляються, а «самоштрафные» строки 30 и 28 остаются пустыми.

Но имейте в виду! ГФС считает, что уменьшение суммы убытка при самостоятельном исправлении ошибки является занижением налогового обязательства и требует начислить на эту сумму штраф и пеню (категория 102.23.02 «ЗІР»).

Если Вы столкнется с такой ситуацией, то придется отстаивать свои права в суде.

Хотя иногда уменьшение суммы убытка все же может привести к необходимости уплатить штраф: если в «послеошибочных» отчетных периодах был задекларирован налог к уплате и в результате завышенного ранее убытка его сумма оказалась заниженной.

Но внимание: состоялось такое занижение не в «ошибочном» периоде, а в следующем.

Поэтому именно при исправлении такого следующего периода и нужно начислять штраф.

Начислять ли штраф и пеню, если есть переплата?

Не поможет избежать начисления штрафа и сумма переплаты, которая учитывается в интегрированной карточке плательщика (ИКП) (п. 50.1 ст. 50, п. 57.1 ст. 57 НК Украины.)

В данной ситуации плательщик может не платить начисления по УД, так как начисленные налоговые обязательства и штраф в автоматическом режиме погашаются за счет имеющейся переплаты (категория 135.04 «ЗІР» ).

Занижение налога в одном квартале и завышение в другом в пределах года. Что делать?

Налог на прибыль должен быть рассчитан и уплачен именно по результатам определенного отчетного периода.

Поэтому неучтенные или излишне учтенные доходы или расходы в пределах поданной уже финансовой отчетности (ставшие причиной ошибки в строке 02 декларации) непременно следует откорректировать, то есть исправить именно по результатам ошибочного квартала.

Финансовая отчетность в пределах года не правится, но исправляемую ошибку все-таки лучше разъяснить, подав дополнительное разъяснение, согласно п. 46.4 ст. 46 НК Украины.

В какой же срок нужно уплатить суммы недоплаты, штрафа и пени, рассчитанные в УД?

Показатели строк разделов УД, в которых отражаются результаты исправления ошибок, переносятся в ИКП на дату подачи УД.

Поэтому, чтобы у плательщика не возникла недоимка в сумме недоплаты, штрафа и пени, отраженных в УД, сначала нужно уплатить такие обязательства, а потом уже подавать УД.

Обратите внимание! Если при подаче УД не будет уплачены наперед суммы недоплаты и штрафа, то налоговики начислят штраф 5 % по п. 120.2 ст. 120 НК Украины и пеню.

А еще налоговики грозят после уплаты суммы заниженного налогового обязательства также применить штраф, предусмотренный ст. 126 НК Украины. Непредставление или несвоевременное представление должностными лицами предприятий, учреждений и организаций платежных поручений на перечисление подлежащих уплате налогов, сборов, платежем повлечет наложение штрафа на должностных лиц в размере от 5 до 10 НМДГ (категория 138.01 «ЗІР»).

Мы считаем, что норма п. 120.2 ст. 120 НК Украины освобождает плательщика от уплаты штрафов, предусмотренных ст. 126 НК Украины.

2.9. Отчего возникают «прибыльные» ошибки

Ошибки, которые допустил плательщик налога на прибыль, связаны с:

— неправильным отражением хозяйственных операций в бухгалтерском учете. Такие ошибки исправляются и в бухгалтерском учете, и в декларации по налогу на прибыль;

— некорректным заполнением отчетной декларации. При этом, если эти ошибки не повлияли на сумму налога на прибыль, то они исправляются только в декларации по налогу на прибыль.

2.10. Что должен учесть плательщик при самостоятельном исправлении «прибыльных» ошибок

При самостоятельном исправлении так называемых «прибыльных» ошибок следует учесть следующие основные моменты:

— ошибки, допущенные до 01.01.15 г., исправить уже нельзя (кроме ошибок, связанных с применением правил трансфертного ценообразования) — истек срок давности 1095 дней, предусмотренный ст. 102 НК Украины;

— все допущенные ошибки исправляются в форме декларации, действующей на дату их исправления. Сейчас действует форма декларации, утвержденная Приказом № 897 в редакции Приказа № 467;

— в одной УД или с помощью одного приложения ВП можно исправить ошибки только за один отчетный период;

— за ошибки, допущенные при расчете налога и заполнении декларации в 2015 году, штрафные санкции не применяются (п. 31 подразд. 10 разд. ХХ НК Украины), но пеня на сумму недоплаты начисляется.

2.11. Как исправить ошибки сразу за несколько отчетных периодов

Для одновременного исправления ошибок за несколько периодов необходимо предоставить:

— несколько УД за каждый такой период;

— или несколько УД за все предыдущие периоды, кроме последнего. За последний период можно подать приложение ВП в составе отчетной декларации.

Обратите внимание! При исправлении ошибок соблюдайте хронологическую последовательность исправляемой отчетности, так как ошибка может повлиять сразу на несколько отчетных периодов.

Пример 4. Предприятие ООО «Ромашка» не отражало в декларациях на прибыль убыток в течение трех лет — 2015 – 2017 годов. В начале 2018 года оно решило исправить эту ошибку.

В данной ситуации последовательно:

убытки 2015 года увеличивают сумму убытков 2016 года;

убытки 2016 года увеличивают сумму убытков 2017 года;

убытки 2017 года уменьшают объект налогообложения (или увеличивают сумму убытков) 2018 года.

Таким образом, чтобы определить правильную сумму убытков 2017 года, нельзя подать УД за 2016 год без подачи УД за 2015 год.

Поэтому перед подачей декларации за I квартал 2018 года предприятие, следуя хронологической последовательности, должно:

подать УД за 2015, 2016 и 2017 годы;

или подать УД за 2015 и 2016 годы, а убытки 2017 года (с учетом поданных УД) отразить в приложении ВП к отчетной декларации.

2.12. Исправление ошибок по налогу на прибыль с помощью уточняющей декларации

Отдельной формы уточняющего расчета по налогу на прибыль нет. Для этого достаточно в декларации по налогу на прибыль поставить отметку «Х» в поле «Уточнююча».

Уточняющая декларация подается плательщиком в налоговый орган в любой рабочий день отчетного периода по общим правилам подачи отчетности, установленным ст. 49 НК Украины.

Обратите внимание! Результаты исправления ошибки с помощью УД отобразятся в ИКП в день подачи УД (пп. 2 п. 4 разд. IV Порядка № 422).

2.12.1. Особенности заполнения уточняющей декларации

Заглавная часть УД заполняется так:

— в поле 1 ставится отметка в клеточке «Уточнююча»;

— в полях 2 и 3 отражается отчетный налоговый период, за который исправляются ошибки (категория 102.23.02 «ЗІР»);

— остальные поля (4 — 9) заполняются в обычном порядке.

В основной части УД в строках 01 — 25 отражаются правильные показатели за исправляемый период. То есть в строках УД повторяют все правильные показатели, которые раньше уже были отражены, а в строках, где допущены ошибки, указывают откорректированные правильные данные: значение доходов, значение финансового результата до налогообложения, разницы, возникающие в соответствии с НК Украины, и объект обложения налогом на прибыль.

Далее, сравнивая налоговое обязательство по УД и уточняемой декларации, определяем сумму увеличения (уменьшения) ранее задекларированных налоговых обязательств. В случае, если в результате исправления ошибки сумма налоговых обязательств изменилась, переходим к заполнению в УД части «Исправление ошибок» (строки 26 — 34).

Результаты исправления ошибок отражаются в специальных разделах УД:

— «Виправлення помилок» (строки 26 — 30). Этот раздел предназначен для ошибок, допущенных при расчете налога на прибыль (в строках 01 — 19 декларации) и авансового взноса при выплате дивидендов (в строках 20 — 22 декларации и в приложении АВ к ней);

— «Виправлення помилок з податку на прибуток, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентів» (строки 31 — 34). Этот раздел предназначен для ошибок, допущенных в строках 23 — 25 декларации и в приложении ПН к ней.

Порядок заполнения строк следующий:

— в строках 26, 27 и 31 отражается занижение (либо завышение) налоговых обязательств со знаком «+» (либо «–»);

— строки 28, 32 не заполняются;

— в строках 29, 33 указывается сумма пени, рассчитанная за каждый день просрочки уплаты заниженной суммы налогового обязательства, включая день ее погашения (пп. 129.1.3 п. 129.1 ст. 129 , абз. 2 п. 129.4 ст. 129 НК Украины);

— в строках 30, 34 указывается сумма штрафа в размере 3 % суммы недоплаты.

Обратите внимание! Недоплатой считается сумма самостоятельно начисленного налогового обязательства (п. 120.2 ст. 120 НК Украины). При этом, если штраф не будет уплачен вовремя и превратится в налоговый долг, на его сумму также будет начисляться пеня.

Таким образом, базой для начисления штрафа и пени служит показатель строки 26 (27, 31) со знаком «+».

Пример 5. Предприятие «Ромашка» 20 июня 2018 года обнаружило ошибку в декларации за 2017 год — было занижено налоговое обязательство на 5000 грн. В этот день в налоговую инспекцию была сдана УД за 2017 год. На дату подачи УД в ИКП предприятия «Ромашка» числится переплата в сумме 6000 грн.

Результаты ошибки в УД:

строка 26 — 5000 грн — сумма занижения налогового обязательства;

строка 29 — 36 грн — сумма пени.

Поскольку ошибка в связи с занижением налогового обязательства исправляется после истечения 90 календарных дней, следующих за последним днем его уплати, пеня начисляется начиная с 91-го дня занижения обязательства, включая день его погашения, из расчета 100 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на каждый день занижения (п. 129.4ст. 129 НК Украины).

В указанный период действовала одна и та же учетная ставка НБУ — 17 %.

Предельный срок уплаты — 07.03.2018 г., 91-й день — 06.06.2018 г., то есть пеня начисляется за 15 дней.

5150 грн х 17 % : 100 % : 365 дн. х (105 дн. — 90 дн.) = 35,98 грн;

строка 30 — 150 грн (5000 грн х 3 %) — сумма штрафа.

Общая сумма обязательств предприятия в результате исправления ошибки составила 5186 грн (5000 грн + 36 грн + 150 грн).

Уплачивать данную сумму не нужно. Она погасится за счет имеющейся переплаты (пп. «а» п. 87.1 ст. 87 НК Украины).

Наиболее распространенные вопросы, которые возникают при заполнении УД, и ответы на них приведем в табл. 14.

Таблица 14

Вопрос

Ответ

Заполнять в УД повторно поле «Наявність рішення»?

По мнению налоговиков, если плательщик не применяет разницы, то поле «Наявність рішення» заполнять нужно всегда, в том числе и в УД.

Согласно пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 НК Украины, плательщик, доход которого за последний отчетный год не превысил 20 млн грн, имеет право принять решение о неприменении корректировок финансового результата до налогообложения на разницы, предусмотренные разд. III НК Украины (кроме разницы в сумме налоговых убытков прошлых лет). О таком решении плательщик заявляет в налоговой отчетности, которая подается за первый год в непрерывной совокупности лет, в которой соблюдается доходный критерий.

Таким образом, поле «Наявність рішення» заполняется один раз в декларации за первый год в совокупности лет, в которой доход плательщика не превышает 20 млн грн.

Но, по мнению налоговиков, плательщик каждый год должен подтверждать свое право на неприменение разниц. Для этого ежегодно в поле «Наявність рішення» декларации он должен указывать номер и дату приказа, на основании которого в первый раз в непрерывной совокупности лет было принято решение о неприменении разниц из разд. III НК Украины (категория 102.23.02 «ЗІР»).

А вот если уточняется декларация, в которой данное поле было заполнено, такое поле нужно заполнять и в УД.

Надо ли вместе с УД подавать приложения, даже если ранее они были заполнены правильно?

Да, надо. Приложения являются неотъемлемой частью декларации (п. 46.1 ст. 46 НК Украины). Поэтому вместе с УД подаются все приложения, в которых есть показатели за данный отчетный период.

Подавать вместе с УД повторно финансовую отчетность за исправляемый период?

Финансовая отчетность — одно из приложений декларации, которое подается в обязательном порядке согласно п. 46.2 ст. 46 НК Украины. Обычно плательщики подают ее в электронном виде через «Единое окно» и налоговый орган имеет доступ к такой отчетности, даже если плательщик не подал ее в составе УД. Поэтому повторно подавать финансовую отчетность необходимо, только если она подлежит исправлению (категория 102.23.02 «ЗІР»).

Если же ошибки не повлияли на финотчетность и она не исправляется и повторно не подается вместе с УД, то при заполнении такого УД необходимо:

— в поле «Наявність додатків» сделать отметку о подаче приложения ФЗ;

— в поле «Наявність поданих до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств додатків — форм фінансової звітності» указать сведения о «правильных» формах финансовой отчетности, которые были поданы с «неправильной» декларацией.

Если плательщик вместе с ошибочной декларацией подавал финансовую отчетность в бумажной форме или вообще не подавал, тогда необходимо вместе с УД подать финансовую отчетность в налоговый орган повторно.

Как можно подать в налоговый орган исправленную финансовую отчетность?

Исправленная финансовая отчетность подается в бумажном виде в налоговый орган по основному месту регистрации плательщика с сопроводительным письмом до подачи УД (категория 102.23.02 «ЗІР»).

При этом УД следует заполнить так:

— в поле «Наявність додатків» поставить отметку о подаче приложения ФЗ;

— в поле «Наявність поданих до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств додатків — форм фінансової звітності» указать сведения об исправленных формах финансовой отчетности, которые подаются вместе с УД;

— в поле «Наявність доповнення» указать, например, «Лист від 20.06.18 р. № 112 (фінансова звітність за 2017 рік)».

При этом в поле «Додатки на ___ арк.» нужно указать количество листов поданной финансовой отчетности с учетом листов письма.

Подавать УД, если исправления внесены только в финансовую отчетность?

Финансовая отчетность является неотъемлемой частью декларации. Поэтому в случае исправления финансовой отчетности ее необходимо подать в налоговый орган в составе УД, даже если в самой декларации нет никаких поправок. Таким образом в УД приводятся прежние данные, а исправленная финансовая отчетность подается в качестве дополнения к УД письмом (категория 102.23.02 «ЗІР»).

Подавать УД за прошлые годы, если ошибка исправлена в бухгалтерском учете путем корректировки сальдо нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на начало отчетного года?

Согласно п. 4 П(С)БУ 6, если ошибка, допущенная при составлении финансовой отчетности в прошлые отчетные годы, повлияла на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), то в отчетном году она исправляется путем корректировки сальдо нераспределенной прибыли на начало года.

Кроме такого исправления в финансовой отчетности за текущий отчетный период плательщик должен подать в налоговый орган:

— УД за исправляемый период с правильными показателями строк 01 и/или 02;

— финансовую отчетность за исправляемый период с правильными данными.

Такую финансовую отчетность придется составить специально для налогового органа и подать в бумажном виде с письмом (категория 102.23.02 «ЗІР»).

С 2018 года Законом о бухучете предусмотрена подача уточненной финансовой отчетности в государственные органы, но на практике эта норма пока не работает.

Рассмотрим порядок исправления «прибыльных» ошибок с помощью УД на примере.

Пример 6. 20.06.2018 г. предприятие обнаружило ошибку в исчислении дохода от реализации услуг за декабрь 2017 года — не была отражена операция реализации услуг покупателю на сумму 9000 грн и не были начислены налоговые обязательства по НДС на сумму 1500 грн.

В связи с этим подается, в частности, УД по налогу на прибыль за 2017 год.

Таким образом, данная ошибка повлияла на нераспределенную прибыль.

Для того, чтобы ее исправить надо сделать следующие корректирующие записи:

Дт 361 Кт 441 — 9000 грн.

Дт 441 Кт 641/НДС — 1500 грн.

Дт 441 Кт 641/Прибыль — 1350 грн.

Порядок составления бухгалтерской справки и внесения изменений в финансовую отчетность был рассмотрен в примере 2.

Рассчитаем штрафные санкции и пеню по налогу на прибыль:

Сумма занижения налогового обязательства по прибыли — 1350 грн (7500 грн х 18 % = 1350 грн).

Штраф 3 % — 41 грн (1350 грн х 3 % = 40,5 грн).

Пеня -10 грн (1391 грн х 17 % : 100 % : 365 дн. х (105 дн. — 90 дн.) = 9,72 грн).

В учете будет сделана запись:

Дт 948 Кт 641/Прибыль — 51 грн.

Данные декларации по налогу на прибыль за 2017 год, к которой подается УД:

строка 01 — 65 137 200 грн;

строка 02 — 5 537 000 грн;

строка 03 — 837 000 грн;

строка 04 — 6 374 000 грн;

строка 06 — 1 147 320 грн;

строка 18 — 890 000 грн;

строка 19 — 257 320 грн.

При заполнении УД не забудьте в поле 1 «Податкова декларація з податку на прибуток підприємств» в ячейке «Уточнююча» поставить «Х».

Фрагменты УД, заполненной по приведенным данным, представлен в табл. 15 — 18.

Таблица 15

ПОКАЗНИКИ

Код рядка

Сума

1

2

3

Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку

01

65 144 700

Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)

02

5 544 500

Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -)

03 РІ

837 000

Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03 РІ) (+, -)

04

6 381 500

Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільнений від оподаткування (+, -)

05 ПЗ

Податок на прибуток ((позитивне значення) (рядок 04 — рядок 05 ПЗ) х __18__2/100)

06

1 148 670

<…>

<…>

<…>

Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 06 + рядок 08 + рядок 10 + рядок 12 + рядок 15 — рядок 16 ЗП)

17

1 148 670

Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 17 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній звітний (податковий) період поточного року)7

18

890 000

Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду (рядок 17 — рядок 18) (+, -)8

19

258 670

Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді

20 АВ

<…>

<…>

<…>

Збільшення (зменшення) податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється (позитивне (від’ємне) значення (рядок 19 — рядок 19 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, яка уточнюється)) або рядок 26 таблиці 2 додатка ВП до рядків 26 — 29, 31 — 33 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (+, -)

26

1 350

<…>

<…>

<…>

Пеня, нарахована на виконання вимог підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 розділу ІІ Податкового кодексу України, або рядок 29 таблиці 2 додатка ВП до рядків 26 — 29, 31 — 33 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств

29

10

Сума штрафу (3 %) при відображенні недоплати в уточнюючій Податковій декларації з податку на прибуток підприємств

30

41

<…>

<…>

<…>

Таблица 16

Наявність додатків10

АВ

ЗП

ПН

ТЦ11

ВП

РІ

ПЗ

АМ

ЦП

ФЗ12

+

+

Таблица 17

Наявність поданих до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств додатків — форм фінансової звітності12

Баланс (Звіт про фінансовий стан)13

Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід)13

Звіт про рух грошових коштів13

Звіт про власний капітал13

Примітки до річної фінансової звітності13

Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва

Спрощений фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва

Баланс

Звіт про фінансові результати

Баланс

Звіт про фінансові результати

+

+

+

+

+

Таблица 18

Наявність доповнення14

Доповнення до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (заповнюється і подається відповідно до пункту 46.4 статті 46 розділу ІІ Податкового кодексу України)

Х

з/п

Зміст доповнення

1

Лист від 20.06.18 р. № 88 (фінансова звітність за 2017 рік)

2.12.2. Преимущества и недостатки исправления ошибок через уточняющую декларацию

На наш взгляд наиболее универсальный способ исправить ошибки — подать УД. Давайте рассмотрим преимущества этого способа исправления ошибок.

1. Меньший размер штрафа. В данном случае он составляет 3 %.

2. Внести исправления через УД можно в любой момент и не нужно привязываться к срокам предоставления декларации за текущий период.

3. Через УД безопаснее увеличивать ранее задекларированное отрицательное значение (ОЗ) или декларировать новое ОЗ. В таком случае сначала с помощью УД декларируют такое увеличение/новое ОЗ, а потом подают декларацию, которая содержит новое значение ОЗ в строке 3.2.4 приложения РІ.

4. Исправления по УД отражаются в ИКП плательщика сразу, то есть датой предоставления (п.п. 2 п. 4 разд. IV Порядка № 422).

К тому же через УД можно исправить «ошибочную» декларацию до предельного срока уплаты налоговых обязательств и после этого заплатить налоговые обязательства с учетом поданной УД (категория 135.04 «ЗІР»).

Несмотря преимущества, есть все же и недостатки:

1. Необходимость уплаты суммы доначисленных в УД налоговых обязательств, штрафа и пени до предоставления УД.

2. При исправлении через УД деклараций за прошлые налоговые периоды сумма доначисления из УД не сворачивается с полученным в текущей декларации убытком. Доначисление и штраф придется уплатить.

3. Заполнение УД является более трудоемким. Вместе с УД должны быть поданы все необходимые приложения, в том числе и финансовая отчетность (кроме случая, когда в ней нет ошибки).

Если ошибка, допущенная в прошлых отчетных периодах, влияет на налоговые обязательства текущего отчетного периода, результаты ее исправления отражаются в текущей декларации.

Пример 7. Предприятие ООО «Ромашка» обнаружило ошибку в декларации за I квартал 2018 года. При этом в строках 17 и 19 декларации предприятие отразило налог к уплате в сумме 39 000 грн.

После исправления ошибки путем подачи УД в строках 17 и 19 предприятие отразило налог к уплате 38 000 грн.

При составлении отчетной декларации за полугодие 2018 года в строку 18 плательщик должен перенести уточненный показатель строки 17 УД — 38 000 грн.

Пример 8. В июне 2018 года предприятие ООО «Ромашка» обнаружило, что неправильно определило сумму убытка за 2017 год — вместо 100 000 грн задекларировало 90 000 грн.

В июне 2018 года предприятие предоставило в налоговый орган:

УД за 2017 год с правильной суммой убытка. Уточнили строки 02 и 04 в УД;

УД за 1 квартал 2018 года с исправленной суммой убытка 100 000 грн и отражением правильной суммы в приложении РІ в строке 3.2.4. Уточнили строки 03 и 04 в УД.

В декларации за I полугодие 2018 года в строке 3.2.4 приложения РI отразится исправленная сумма убытка, а именно 100 000 грн.

2.13. Исправление ошибок с помощью приложения ВП

Исправлять ошибки с помощью приложения ВП удобно, если предприятие хочет отразить в отчетной декларации одновременно и результаты исправления ошибки, и обязательства отчетного периода.

В этом случае результаты исправления будут учтены в ИКП вместе с текущим налоговым обязательством в последний день срока его уплаты, установленного п. 57.1 ст. 57 НК Украины (пп. 2 п. 4 разд. IV Порядка № 422).

2.13.1. Заполнение отчетной декларации с приложением ВП

Заглавную часть декларации следует заполнить так:

— в поле 1 ставится отметка в клеточке «Звітна» («Звітна нова»);

— в поле 2 отражается отчетный налоговый период, за который подается декларация;

— в поле 3 указывается период, за который исправляются ошибки. Информация в этом поле должна совпадать с информацией, приведенной в поле 2 приложения ВП к декларации;

— остальные поля заполняются в общем порядке.

В основном поле декларации в строках 01 — 25 отражаются данные за отчетный период с учетом уточнений, приведенных в приложении ВП. Результаты исправления ошибок отражаются в специальных разделах декларации (строки 26 — 34) путем переноса из приложения ВП.

2.13.2. Заполнение и подача приложения ВП

Приложение ВП представляет собой аналог формы декларации и состоит из двух таблиц:

— таблица 1 — это декларация за исправляемый период;

— таблица 2 служит для отражения результатов исправления ошибки (недоплата либо переплата), а также суммы штрафа и пени.

Прежде чем приступить к заполнению таблиц, нужно правильно заполнить поля в заглавной части приложения.

Будьте внимательны при их заполнении:

— в поле 1 указывается отчетный период, в котором исправляется ошибка. Информация в этом поле должна совпадать с информацией, приведенной в поле 2 заглавной части отчетной декларации, к которой подается приложение ВП;

— в поле 2 указывается отчетный период, в котором была допущена ошибка. Информация в этом поле должна совпадать с информацией, приведенной в поле 3 заглавной части отчетной декларации.

Порядок заполнения таблиц следующий:

— Таблица 1. В этой таблице приводятся правильные данные за уточняемый налоговый период, то есть она заполняется так, как будто ошибки не было;

— Таблица 2. Эта таблица предназначена для того, чтобы вывести результат исправления ошибки, то есть отразить занижение или завышение суммы обязательства за исправляемый период, а при недоплате также начислить 5 % штрафа и пеню.

В таблице 2 следует указать:

— в строках 26, 27 и 30 — суммы недоплаты либо переплаты налогового обязательства, возникшие в результате исправления ошибок, связанных с налогом на прибыль, авансовыми взносами при выплате дивидендов и налогом на доходы нерезидента. Показатели этих строк переносяться, соответственно, в строки 26, 27 и 31 отчетной декларации;

— в строках 28 и 31 — сумму штрафа, рассчитанную исходя из недоплаты (сумма недоплаты х 5 %). Показатели этих строк переносяться, соответственно, в строки 28 и 32 отчетной декларации;

— в строках 29 и 32 — сумму пени, начисленную на сумму недоплаты.

Заполнение таблицы 2 приложения ВП можно представить в следующем виде (табл. 19):

Таблица 19

Ошибочный показатель

Какие сравниваем строки

В какой строке отражается

результат исправления (+/-)

5 % штраф и пеня

Налоговое обязательство за отчетный период

Строка 19 таблицы 1 приложения ВП и строка 19 исправляемой декларации

Строка 26

Строки 28, 29

Дивидендный авансовый взнос

Строка 22 таблицы 1 приложения ВП и строка 22 исправляемой декларации

Строка 27

Строки 28, 29

Налог с доходов, выплачиваемых нерезидентам

Строка 25 таблицы 1 приложения ВП и строка 25 исправляемой декларации

Строка 30

Строки 31, 32

Также следует обратить внимание на следующие вопросы:

1. Подавать ли соответствующие приложения к приложению ВП?

Приложения, на основании которых заполняется приложение ВП, не подаются (категория 102.23.02 «ЗІР»). Но плательщик должен подать дополнение к декларации в произвольной форме с пояснением, какие именно ошибки он исправлял с помощью приложения ВП.

О наличии такого дополнения и количестве страниц плательщик информирует налоговый орган в специальном поле под основной частью декларации — «Наявність доповнення».

2. Подавать ли исправленную финансовую отчетность к приложению ВП?

Исправленная финансовая отчетность подается в качестве дополнения в порядке, аналогичном порядку ее подачи в составе УД (категория 102.23.02 «ЗІР»).

3. Можно ли уточнять обязательства с помощью УД за отчетные периоды, ранее уже уточненные с помощью приложения ВП, и наоборот?

Таким образом можно исправить показатели строк 26, 27 и 31 ранее поданных уточнений, а вот исправление сумм штрафов и пени, начисленных в прежних уточнениях, не предусмотрено (категория 102.23.02 «ЗІР»).

Пример 9. Предприятие ООО «Ромашка» в 2016 и 2017 годах отчитывалось по итогам года. За 2016 год оно не задекларировало убыток в размере 30 000 грн.

В 2017 году предприятие получило прибыль 20 000 грн и решило учесть убуток 2016 года при подаче декларации за 2017 год с помощью приложения ВП.

Предположим, что в 2016 году в декларации были следующие данные по строкам:

в строке 01 — 1 500 000 грн;

в строках 02 и 04 — 8000 грн;

в строках 06, 17 и 19 — 1440 грн.

Фрагменты приложения ВП к декларации по налогу на прибыль представлены в табл. 20 — 21.

Таблица 20

Розрахунок податкових зобов’язань за період, у якому виявлено помилку(и)1

Таблиця 1. Врахування помилки(ок) у звітному (податковому) періоді, наступному за періодом, за який виявлено помилку

(грн)

ПОКАЗНИКИ

Код рядка

Сума

1

2

3

Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку

01

1 500 000

Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)

02

– 30 000

Різниці, які виникають відповідно до розділу ІІІ Податкового кодексу України (+, -)

03 РІ

Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03 РІ) (+, -)

04

– 30 000*

Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільнений від оподаткування (+, -)

05 ПЗ

Податок на прибуток ((позитивне значення) (рядок 04 — рядок 05 ПЗ) х ____2/100)

06

<…>

<…>

<…>

Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 06 + рядок 08 + рядок 10 + рядок 12 + рядок 15 — рядок 16 ЗП)

17

Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 17 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній звітний (податковий) період поточного року)7

18

Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду (рядок
17 — рядок 18) (+, -)8

19

<…>

<…>

<…>

Примечание к табл. *Этот показатель со знаком «+» переносится в строку 3.2.4 приложения PI к декларации за 2017 год и уменьшает на эту сумму общий показатель строки 03 данной декларации и объект налогообложения за 2017 год в строке 04 декларации.

Таблица 21

Таблиця 2. Результати виправлення помилок(ки)9

ПОКАЗНИКИ

Код рядка

Сума

1

2

3

Виправлення помилок

Збільшення (зменшення) податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється (позитивне (від’ємне) значення (рядок 19 — рядок 19 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, яка уточнюється) (переноситься до рядка 26 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (звітної/звітної нової)))

26

– 1440**

<…>

<…>

<…>

Примечание к табл. **Сумма переплаты за 2016 год. Показатель этой строки переносится в строку 26 декларации за 2017 год.

2.13.3. Преимущества и недостатки исправления ошибок через приложение ВП

Каковы же преимущества исправления через приложение ВП?

1. Если налоговые обязательства были занижены, то не нужно уплачивать сумму недоплаты, штраф и пеню до предоставления отчетной декларации. Погасить указанную задолженность нужно в обычные сроки в составе общих налоговых обязательств по отчетной декларации, к которой подается приложение ВП (п.п. «б» п. 50.1 ст. 50 НК Украины).

При исправлении путем подачи текущей декларации доначисления из приложения ВП увеличивают размер налоговых обязательств текущего периода и должны быть уплачены в соответствующий для них срок — в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока предоставления декларации (п. 57.1 ст. 57 НК Украины).

2. Данный способ исправления ошибок не трудоемкий. Исправляясь через это приложение, не нужно подавать приложения, которые подавались к ошибочной декларации. На это обращают внимание и налоговики (категория 102.23.02 «ЗІР»). Это касается и финансовой отчетности.

Но такой вариант поможет исправить не все ошибки. Если ошибка в приложении, то исправить ее в текущей декларации через приложение ВП нельзя.

К недостаткам исправления ошибок через приложение ВП можно отнести:

1. Размер штрафа более высокий, чем при предоставлении УД (5 %, а уже не 3 %).

2. Необходимо ждать сроки предоставления отчетной декларации. С помощью приложения ВП можно исправить только один предыдущий ошибочный период, поскольку подать к текущей декларации можно только одно приложение ВП (категория 102.23.02 «ЗІР»). Поэтому, чтобы исправить еще один ошибочный период, ждать нужно сроков предоставления следующей отчетной декларации.

Чем это грозит?

а. Возможность «попасть» на проверку.

б. Получить пеню.

в. потерять возможность справить ошибки из-за истечения их срока давности;

3. Нельзя исправить ошибки, допущенные в приложениях к ошибочной декларации, в том числе и ошибки, допущенные в приложении ФЗ.

2.14. Нюансы заполнения строки 18 декларации в случае исправления ошибок

Важно помнить, что по общим правилам, установленным п. 137.4 ст. 137 НК Украины (кроме случаев, предусмотренных для подачи годовой отчетности), налоговыми (отчетными) периодами для налога на прибыль предприятий являются календарные квартал, полугодие, три квартала, год. При этом налоговая декларация рассчитывается нарастающим итогом.

На основании указанного налоговики настаивают, что в случае выявления ошибки в налоговой декларации, плательщик налога должен исправить показатели не только за отчетный период, в котором была допущена ошибка, но и за следующие налоговые периоды отчетного года, в том числе за год (категория 102.23.02 «ЗІР»).

Это достаточно логично. Последовательное исправление ошибки в течение всех отчетных периодов года будет способствовать корректному отражению показателей нарастающим итогом, а также избавит от необходимости предоставлять дополнительные пояснения налоговикам при проведении документальной проверки.

При этом из норм НК Украины прямо не следует такой алгоритм исправления ошибок: п. 50.1 ст. 50 НК Украины обязывает исправить только ту налоговую декларацию, в которой выявлены ошибки.

Исправлять показатели деклараций за все следующие налоговые периоды отчетного года придется в случаях, когда ошибка затронула показатели, влияющие на определение налоговых обязательств следующих отчетных периодов года, а также те, которые должны быть перенесены в декларацию следующего отчетного года (в частности, отрицательное значение объекта налогообложения, сумму дивидендного аванса, сумму отрицательного значения операций с ценными бумагами и т. п.).

Пример 10. Предприятие ООО «Ромашка» в июне 2018 года самостоятельно выявило занижение налога на прибыль за I квартал 2017 года на сумму 1000 грн. Предприятие подало 21 июня 2018 года УД.

Расчет штрафа:

1000 грн х 3 % = 30 грн.

Расчет пени. Исходные данные:

предельный срок уплати — 19.05.2017 г.;

91-й день — с 18.08.2017 г.;

ставки годовых по периодам приведены в табл. 22.

Таблица 22

Период

% годовых

2018 год

с 24.05

17,0

с 12.04

17,0

с 02.03

17,0

с 26.01

16,0

2017 год

с 15.12

14,5

с 27.10

13,5

с 14.09

12,5

с 03.08

12,5

Сумма пени составит:

1030 грн х 12,5 % : 100 % : 365 дн. х 70 дн. = 24,69 грн.

1030 грн х 13,5 % : 100 % : 365 дн. х 49 дн. = 18,67 грн.

1030 грн х 14,5 % : 100 % : 365 дн. х 42 дн. = 17,19 грн.

1030 грн х 16 % : 100 % : 365 дн. х 35 дн. = 15,80 грн.

1030 грн х 17 % : 100 % : 365 дн. х 112 дн. = 53,73 грн.

Итого сумма пени — 130,08 грн.

Соответствующие строки уточняющих налоговых деклараций должны быть заполнены так, как показано в табл. 23.

Таблица 23

Строки деклараций

1 квартал 2017 года

1 полугодие 2017 года

9 месяцев 2017 года

2017 год

ОД*

УД

ОД*

УД

ОД*

УД

ОД*

УД

Строка 17 «Налог на прибыль за отчетный (налоговый) период»

8000

9000

18 000

19 000

25 000

26 000

36 000

37 000

Строка 18 «Налог на прибыль по результатам предыдущего отчетного (налогового) периода текущего года с учетом уточнений»

8000

9000

18 000

19 000

25 000

26 000

Строка 19 «Налог на прибыль, начисленный по результатам последнего (отчетного) налогового периода»

8000

9000

10 000

10 000

7000

7000

11 000

11 000

Строка 26 «Увеличение (уменьшение) налогового обязательства отчетного (налогового) периода, который уточняется»

1000

Строка 29 «Пеня»

130

Строка 30 «Сумма штрафа (3 %) при отображении недоплаты в уточняющей Налоговой декларации»

30

Примечание. * ОД — отчетная декларация.

Как заполнить строку 18 декларации за отчетный период года, если в составе такой декларации подается приложение ВП с исправлением суммы налога за предыдущий отчетный период такого года? Рассмотрим на примере.

Пример 11. Предприятие ООО «Ромашка» обнаружило ошибку в декларации за I квартал 2018 года — занижен объект налогообложения на 10 000 грн и налог на 1800 грн. Ошибка была исправлена в приложении ВП к отчетной декларации за полугодие 2018 года.

При составлении отчетной декларации за полугодие 2018 года в строку 18 плательщик должен перенести уточненный показатель строки 17 из приложения ВП.

Декларация за полугодие подана 05.08.2018 г. и в этот же день уплачены все обязательства и штраф.

Фрагменты приложения ВП к декларации по налогу на прибыль представлены в табл. 24 — 25.

Таблица 24

Розрахунок податкових зобов’язань за період, у якому виявлено помилку(и)1

Таблиця 1. Врахування помилки(ок) у звітному (податковому) періоді, наступному за періодом, за який виявлено помилку

(грн)

ПОКАЗНИКИ

Код рядка

Сума

1

2

3

Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку

01

15 000 000

Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)

02

300 000

Різниці, які виникають відповідно до розділу ІІІ Податкового кодексу України (+, -)

03 РІ

158 000

Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03 РІ) (+, -)

04

458 000

Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільнений від оподаткування (+, -)

05 ПЗ

Податок на прибуток ((позитивне значення) (рядок 04 — рядок 05 ПЗ) х __18__2/100)

06

82 440

<…>

<…>

<…>

Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 06 + рядок 08 + рядок 10 + рядок 12 + рядок 15 — рядок 16 ЗП)

17

82 440

Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 17 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній звітний (податковий) період поточного року)7

18

Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду (рядок
17 — рядок 18) (+, -)8

19

82 440

<…>

<…>

<…>

Таблица 25

Таблиця 2. Результати виправлення помилок(ки)9

ПОКАЗНИКИ

Код рядка

Сума

1

2

3

Виправлення помилок

Збільшення (зменшення) податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється (позитивне (від’ємне) значення (рядок 19 — рядок 19 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, яка уточнюється) (переноситься до рядка 26 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (звітної/звітної нової)))

26

1 800

Збільшення (зменшення) податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду з авансового внеску при виплаті дивідендів, що уточнюється (позитивне (від’ємне) значення (рядок 22 — рядок 22 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, яка уточнюється) (переноситься до рядка 27 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (звітної/звітної нової)))

27

Сума штрафу при відображенні недоплати у складі Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, що подається за звітний (податковий) період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов’язання (рядок 26 х 5 %) (переноситься до рядка 28 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (звітної/звітної нової))

28

90

Пеня, нарахована на виконання вимог підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 розділу ІІ Податкового кодексу України (переноситься до рядка 29 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (звітної/звітної нової))

29

<…>

<…>

<…>

Фрагмент отчетной декларации по налогу на прибыль приведен в табл. 26.

Таблица 26

ПОКАЗНИКИ

Код рядка

Сума

1

2

3

Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку

01

29 000 000

Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)

02

580 000

Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -)

03 РІ

237 000

Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03РІ) (+, -)

04

817 000

Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільнений від оподаткування (+, -)

05 ПЗ

Податок на прибуток ((позитивне значення) (рядок 04 — рядок 05 ПЗ) х __18__2/100)

06

147 060

<…>

<…>

<…>

Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 06 + рядок 08 + рядок 10 + рядок 12 + рядок 15 — рядок 16 ЗП)

17

147 060

Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 17 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній звітний (податковий) період поточного року)7

18

82 440

Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду (рядок 17 — рядок 18) (+, -)8

19

64 620

Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді

20АВ

<…>

<…>

<…>

Виправлення помилок9

Збільшення (зменшення) податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється (позитивне (від’ємне) значення (рядок 19 — рядок 19 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, яка уточнюється)) або рядок 26 таблиці 2 додатка ВП до рядків 26 — 29, 31 — 33 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (+, -)

26

1800

<…>

<…>

<…>

Сума штрафу (Сума штрафу (5 %) при відображенні недоплати у складі Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, що подається за звітний (податковий) період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов’язання (рядок 28 таблиці 2 додатка ВП до рядків 26 — 29, 31 — 33 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств))

28

90

Пеня, нарахована на виконання вимог підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 розділу ІІ Податкового кодексу України, або рядок 29 таблиці 2 додатка ВП до рядків 26 — 29, 31 — 33 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств

29

<…>

<…>

<…>

2.15. Отражение в декларации по налогу на прибыль ошибок, выявленных налоговым органом

Как плательщику налога на прибыль отразить в декларации исправление ошибки, которую обнаружил контролирующий орган?

По результатам проверки контролирующий орган может как увеличить, так и уменьшить налоговые обязательства.

Исправлять ошибки, обнаруженные в ходе проверки, согласно порядку, предусмотренному ст. 50 НК Украины, не нужно.

Если по результатам проверки установлено завышение размера задекларированных убытков по налогу на прибыль, то налоговики, согласно п. 58.1 ст. 58 НК Украины, присылают (вручают) плательщику налоговое уведомление-решение. Оно, в свою очередь, содержит указание провести исправление в течении 10 календарных дней после его получения.

Ответственности за нарушение сроков представления уточняющей отчетности НК Украины не предусмотрено. Согласны с этим и налоговики (категория 102.25 «ЗІР»).

Обратите внимание! Если ошибки, выявленные в ходе документальной налоговой проверки, повлияли на объект налогообложения, то они исправляются только в бухгалтерском учете и не подлежат исправлению в декларации.

В данном случае суммы занижения или завышения налоговых обязательств, а также штрафов и пени автоматически проводятся в ИКП на основании налогового уведомления-решения, выписанного по результатам проверки (категория 102.23.02 «ЗІР»).

Если ошибка, допущенная в прошлых периодах и обнаруженная в ходе проверки, повлияла на обязательства следующего отчетного периода, то декларация за такой следующий период (включая период, в котором была завершена проверка) заполняется с учетом результатов этой проверки.

Пример 12. По результатам документальной проверки 21.06.2018 г. по налогу на прибыль за I квартал 2018 года предприятию ООО «Ромашка» были доначислены:

объект налогообложения в сумме 138 890 грн (не были увеличены налоговые разницы в приложении РІ строка 3.1.11 — штраф плательщику единого налога);

налоговое обязательство в сумме 25 000 грн;

штраф (25 %) в сумме 6250 грн;

пеня в сумме 576 грн;

штраф за несвоевременную уплату (20 %) в сумме 5000 грн.

В декларации за полугодие 2018 года предприятие должно учесть нарастающим итогом доначисленный объект налогообложения и налог, а также показать в приложении РІ строке 3.1.11 доначисленную увеличивающую разницу.

Суммы штрафа и пени, начисленные по результатам проверки, в отчетной декларации не отражаются.

Фрагмент отчетной декларации представлен в табл. 27.

Таблица 27

ПОКАЗНИКИ

Код рядка

Сума

1

2

3

Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку

01

Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)

02

Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -)

03 РІ

+ 138 890

Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03 РІ) (+, -)

04

+ 138 890

Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільнений від оподаткування (+, -)

05 ПЗ

Податок на прибуток ((позитивне значення) (рядок 04 — рядок 05 ПЗ) х __18__2/100)

06

+ 25 000

<…>

<…>

<…>

Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 06 + рядок 08 + рядок 10 + рядок 12 + рядок 15 — рядок 16 ЗП)

17

+ 25 000

Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 17 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній звітний (податковий) період поточного року)7

18

+ 25 000

Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду (рядок 17 — рядок 18) (+, -)8

19

Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді

20АВ

<…>

<…>

<…>

Виправлення помилок9

Збільшення (зменшення) податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється (позитивне (від’ємне) значення (рядок 19 — рядок 19 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, яка уточнюється)) або рядок 26 таблиці 2 додатка ВП до рядків 26 — 29, 31 — 33 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (+, -)

26

<…>

<…>

<…>

Пеня, нарахована на виконання вимог підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 розділу ІІ Податкового кодексу України, або рядок 29 таблиці 2 додатка ВП до рядків 26 — 29, 31 — 33 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств

29

Сума штрафу (3 %) при відображенні недоплати в уточнюючій Податковій декларації з податку на прибуток підприємств

30

<…>

<…>

<…>

Фрагмент приложения РІ представлен в табл. 28.

Таблица 28

Різниці, на які збільшується фінансовий результат

Різниці, на які зменшується фінансовий результат

код

назва різниці

сума

код

назва різниці

сума

<…>

3.1.11

Сума витрат від визнаних штрафів, пені, неустойок, нарахованих відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів на користь осіб, що не є платниками податку (крім фізичних осіб), та на користь платників податку, які оподатковуються за ставкою 0 відсотків відповідно до пункту 44 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України (підпункт 140.5.11 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України)

+ 138 890

Х

Х

Х

<…>

01

Усього різниць, на які збільшується фінансовий результат

+ 138 890

02

Усього різниць, на які зменшується фінансовий результат

Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (рядок 01— рядок 02) (+, -)2

03

+ 138 890

А как внести исправления в декларацию, если в результате документальной проверки уменьшена или увеличена сумма убытка за прошлые отчетные годы?

В данном случае правильная сумма убытка отражается в отчетной декларации за следующий отчетный период. При этом к декларации нужно подать приложение согласно п. 46.4 ст. 46 НК Украины с соответствующим пояснением. В нем нужно указать сумму убытка, определенную по результатам проверки.

Пример 13. В ходе документальной проверки за 2017 год, проведенной в апреле 2018 года, выяснилось, что предприятие ООО «Ромашка» неправильно определило убыток за 2017 год — по декларации 50 000 грн. По акту проверки и налоговому уведомлению-решению правильная сумма составила 15 000 грн.

В данной ситуации в строке 3.2.4 приложения PI к декларации за I квартал 2018 года предприятие должно отразить сумму по акту проверки 15 000 грн и обязательно в специальном поле декларации «Наявність доповнення» написать пояснение, например: «Суму збитку 15 000 грн у рядку 3.2.4 додатка РІ визначено, згідно з податковим повідомленням-рішенням від 15.04.18 р. № 36».

2.16. Наиболее распространенные ошибки и пути их исправления

2.16.1. Ошибочно завысили доход. Как исправить и убрать разницы

Рассмотрим ситуацию, когда в декларации за 2017 год ошибочно завысили доход (задекларировали больше 20 млн грн, а он оказался меньше этой суммы). Можно ли исправить сумму дохода и убрать разницы, рассчитанные согласно разд. III НК Украины?

Согласно п. 50.1 ст. 50 НК Украины, плательщик обязан исправить ошибку, выявленную им в ранее поданной декларации.

В данной ситуации предприятие ошибочно завысило доход и в связи с этим ошибочно не воспользовалось правом не корректировать финансовый результат на налоговые разницы.

Исправлять такие ошибки нужно с помощью УД. В ней обязательно следует указать о том, что принято решение не применять налоговые разницы.

Приложение ВП для этих целей не подойдет, так как предприятию необходимо уведомить о своем решении не применять налоговые разницы. Для этого в декларации предусмотрено специальное поле, которого в приложении ВП просто нет.

В данном поле плательщик делает отметку о принятом решении, а в графе «Прийнято рішення про незастосування коригувань фінансового результату на усі різниці» указывает номер и дату распорядительного документа, на основании которого это решение принято (категория 102.23.02 «ЗІР»).

Также необходимо подать в налоговую инспекцию исправленную финансовую отчетность (приложение ФЗ), а в УД сделать об этом соответствующую отметку.

Обратите внимание! По мнению ГФС, подать откорректированную финансовую отчетность нужно до предоставления УД (категория 102.23.02 «ЗІР»).

2.16.2. Ошибочно занизили доход. Последствия ошибки и порядок исправления

Обратите внимание! Размер дохода (в 20 млн грн.) является важным критерием не только для правильности исчисления налога на прибыль, но и для выбора базового налогового периода на последующий год.

На что повлияет занижение дохода?

1. Неверное определение отчетного (базового) периода на последующий (текущий) год.

Если доход превысил 20 млн грн, то базовым отчетным периодом для налога на прибыль будет квартал. Соответственно, подавать декларацию и платить налог на прибыль плательщик должен по итогам I квартала, полугодия, трех кварталов и за год.

Если доход не превысил 20 млн грн, тогда отчетный период — год.

Так что такая ошибка фактически влечет за собой неправильное определение отчетного периода по налогу на прибыль и, как следствие, непредоставление деклараций по этому налогу поквартально. А также недоплату налога за этот «пропущенный» период, если окажется задекларирован объект обложения налогом на прибыль.

2.Не проведена корректировка финансового результата на разницы.

Размер дохода также важен для целей корректировки текущего финансового результата на разницы из разд. III НК Украины или непринятия решения о такой корректировке.

Если доход за предыдущий год фактически составляет больше 20 млн грн, то Вы обязаны при формировании показателей декларации финансовый результат до налогообложения корректировать еще и на разницы из разд. III НК Украины.

Что грозит плательщику в данном случае?

1. Штраф в размере 170 грн, согласно п.120.1ст. 120 НК Украины, за несвоевременное предоставление декларации по налогу на прибыль за квартал (полугодие, 9 месяцев).

2. Штраф по ст. 126 НК Украины — 10 % или 20 % (в зависимости от количества дней просрочки) от суммы несвоевременно уплаченного налога.

3. Штраф, согласно п. 123.1 ст. 123 НК Украины, 25 % — если налоговики успеют сами выявить такую ошибку до того, как Вы решитесь исправиться и подать с опозданием пропущенную декларацию, и сделают доначисление по акту.

Правда, по мнению налоговиков (категория 135.04 «ЗІР»), после получения извещения и приказа о проведении документальной проверки плательщик еще имеет право предоставить с опозданием не поданные вовремя декларации, приходящиеся на период, подлежащий проверке. Тогда штраф согласно п. 123.1 ст. 123 НК Украины не применят.

Как исправить данную ситуацию?

Вначале предприятию необходимо провести соответствующие исправления в бухгалтерском и в налоговом учете за «ошибочный» год. Заметим, что подобные ошибки могут как повлиять на объект обложения налогом на прибыль, так и не повлиять.

Исправить допущенную ошибку получится только через УД, ведь предприятию придется уже пересчитать объект обложения с применением налоговых разниц! То есть подать не только приложение РI (определяющее сумму таких разниц), но и приложение АМ. Через текущую декларацию и приложение ВП это сделать не получится.

Обратите внимание! Не следует в УД повторять отметку в поле «Прийнято рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці» и записывать реквизиты распорядительного документа.

Если же ошибка повлияла на объект налогообложения и привела к недоплате налога на прибыль, то до подачи УД нужно будет уплатить сумму недоплаты, штраф 3 % и пеню.

Далее есть два варианта исправления:

1 вариант. После УД за «ошибочный» год предприятие должно подать текущую декларацию и определить в ней сумму налогового обязательства.

2 вариант. Сначала подать текущую декларации по налогу на прибыль с нулевым объектом налогообложения, а затем составить к ней УД и уже в УД правильно задекларировать данные.

2.16.3. Не начисляли амортизацию. Как исправить ошибку

Обратите внимание, возобновить начисление амортизации, как будто и не прекращали, не получится. То есть начать амортизировать объекты, отталкиваясь от их «зависшей» стоимости, нельзя.

Так же нельзя, начислить общей суммой всю амортизацию за предыдущие периоды и сразу всю эту сумму отнести в расходы.

Финансовая отчетность должна быть достоверной.

Финансовая отчетность считается достоверной, если она не содержит ошибок и искажений. Согласно П(С)БУ 16, расходы признают расходами периода одновременно с признанием дохода, для получения которого они осуществлены. Расходы, которые невозможно прямо связать с доходом определенного периода, отражаются в составе расходов того отчетного периода, в котором они были осуществлены. Поэтому переносить расходы на другие периоды нельзя.

То есть придется исправить ошибку за весь период неначисления амортизации.

Бухгалтерский учет. Здесь все зависит от того, ошибку какого года исправляем — текущего или прошлых лет. При этом в любом случае составляют бухгалтерскую справку. Ее проводят в учете месяцем составления.

Кроме того, составляют новую финансовую отчетность, как того требует п. 5 П(С)БУ 6. При этом составляют ее так, как будто ошибки не было. Далее подают исправленную финансовую отчетность в налоговую инспекцию и органы статистики (ст. 14 Закона о бухучете и п. 2 Порядка № 419).

Налоговый учет. Исправлять такие ошибки нужно с помощью УД (с учетом срока исковой давности 1095 дней). Кроме того, необходимо заполнить приложение АМ и в приложении РІ заполнить строку 1.1.1, увеличивающую финансовый результат, и строку 1.2.1, уменьшающую финансовый результат.

2.17. Исправление ошибок в приложениях к декларации по налогу на прибыль

2.17.1. Как исправить ошибки в приложении ПН

Приложение ВП заполняется в случае исправления ошибок в отчетной декларации.

В его заглавной части проставляется отметка «Х» напротив соответствующего типа декларации — «Звітна» или «Звітна нова».

В поле 1 указывается период, за который подается декларация, а в поле 2 — период, который уточняется.

Эти же периоды отражаются в полях 2 и 3 самой декларации ( категория 102.23.02 «ЗІР»).

В таблице 1 приложения ВП следует повторить все правильные показатели уточняемой декларации, а показатели, в которых допущена ошибка, отразить с учетом корректировки.

Далее правильные показатели в приложении ВП сравниваются с соответствующими строками уточняемой декларации, определяется сумма увеличения налогового обязательства и указывается в строке 30 приложения ВП.

Также плательщик налога должен рассчитать сумму штрафа в размере 5 % суммы недоплаты (строка 31 таблицы 2 приложения ВП) и пени (строка 32 таблицы 2 приложения ВП). Сумма увеличения налогового обязательства, штрафа и пени из приложения ВП переносится в часть «Виправлення помилок з податку на прибуток, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентів» (строки 31, 32, 33) декларации.

Так же плательщик должен подать дополнение к декларации в произвольной форме с пояснением, какие именно ошибки он исправлял с помощью приложения ВП. О наличии такого дополнения и количестве его страниц плательщик информирует налоговый орган в специальном поле под основной частью декларации — «Наявність доповнення».

В случае исправления ошибок путем подачи УД, правильные значения сумм налогов, удерживаемых при выплате доходов (прибылей) нерезидентов, указываются в приложении ПН, а оттуда переносятся в строку 23 такой УД.

Путем сравнения налогового обязательства такой декларации и уточняемой декларации определяются суммы увеличения налогового обязательства, а также штрафа (3 % суммы недоплаты) и пени, отражаемые в разделе «Виправлення помилок з податку на прибуток, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентів» (строки 31, 33, 34) УД.

Такой алгоритм исправления ошибок в случае неудержания и неуплаты налогов при выплате доходов нерезидентов приводят и налоговики в категории 102.25 «ЗІР».

2.17.2. Как исправить ошибки в приложении ТЦ

Приложение ТЦ может подаваться плательщиком налога как отчетное (отчетное новое), так и как уточняющее.

Если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности, определенных ст. 102 НК Украины) плательщик налогов самостоятельно (в том числе по результатам электронной проверки) выявляет ошибки, содержащиеся в ранее поданной им налоговой декларации, он обязан направить уточняющий расчет к такой налоговой декларации по форме действующего на момент подачи уточняющего расчета.

Итак, если исправление показателей приложения ТЦ осуществляется в УД, то правильные значения корректировки цены при продаже/покупке товаров (работ, услуг) отражаются в строках 15 и 17 приложения ТЦ декларации с последующим их отражением в строках 3.1.3 ТЦ и 3.1.4 ТЦ приложения РІ к строке 03 РІ УД.

При исправлении показателей по операциям с ценными бумагами корректировка отражается в строках 15 и 17 приложения ТЦ декларации с последующим их отражением в строках 01.12 ТЦ и 02.12 ТЦ приложения ЦБ к строкам 4.1.3 ЦБ и 4.1.4 ЦБ приложения РІ к строке 03 РІ декларации и их учетом при определении показателей в строках 4.1.3 ЦБ и 4.1.4 ЦБ приложения РІ к строке 03 РІ УД.

На основании сравнения налогового обязательства такой декларации и декларации, которая уточняется, определяются суммы увеличения налогового обязательства, пени и штрафа, которые отражаются в части «Виправлення помилок» (строки 26, 29 и 30) декларации. В случае исправления показателей приложения ТЦ в УД за предыдущий налоговый (отчетный) год в срок, не позднее 1 октября года, следующего за отчетным, налогоплательщик не начисляет и не отражает суммы пени и штрафа в строках 29 и 30 декларации.

Вместе с УД налогоплательщик имеет право предоставить в контролирующий орган дополнения с объяснением проведенных исправлений.

2.17.3. Исправление ошибки по авансовым взносам

Поскольку авансовый взнос по налогу на прибыль платится в бюджет до/или одновременно с выплатой части чистой прибыли (дохода), налогоплательщик, который неверно определил размер части чистой прибыли (дохода), одновременно неверно определил размер авансового взноса по налогу на прибыль, начисляемого на часть чистой прибыли (дохода).

Исправляя ошибки, налогоплательщик должен сделать соответствующие исправления и в декларации.

В случае исправления ошибок в отчетной декларации за налоговый период, следующий за периодом, в котором выявлены ошибки, в строках 20 АВ — 22 приложения ВП к декларации налогоплательщик отражает правильные показатели по начисленному авансовому взносу в связи с выплатой дивидендов за налоговый период, который уточняется, и, сравнивая их с соответствующими строками декларации, которая уточняется, определяет сумму увеличения налогового обязательства по налогу на прибыль, сумму пени и штрафа. Сумма увеличения налогового обязательства, пени и штрафа из приложения ВП переносится в часть «Виправлення помилок» (строки 27 — 29) декларации.

Если исправление проводится в УД, то приложение ВП к декларации не заполняется, а правильные значения начисленного авансового взноса в связи с выплатой дивидендов указываются в строках 20 АВ — 22 УД и приложения АВ к ней. На основании сравнения налогового обязательства такой декларации и декларации, которая уточняется, определяется сумма увеличения налогового обязательства, штрафа и пени, которые отражаются в части «Виправлення помилок» декларации (строки 27, 29, 30). Вместе с декларацией налогоплательщик имеет право предоставить в контролирующий орган объяснения проведенных исправлений.

Что касается учета таких доначисленных и уплаченных сумм авансовых взносов при выплате дивидендов в уменьшение налогового обязательства по налогу на прибыль, то они могут быть отражены в уменьшение налогового обязательства по налогу на прибыль в отчетной декларации (строка 16 ЗП приложения ВП) или УД — строка 16 ЗП и уточняющем приложении ЗП и в следующих отчетных (налоговых) периодах до полного их погашения (уточненный показатель строки 16.4.2 приложения ЗП, который переносится в строку 16.3 приложения ЗП к декларации за отчетный и периоды следующего налогового года) (категория 102.23.02 «ЗІР»).

2.17.4. Исправление ошибки в приложении РІ

Во-первых, исправляя ошибку в разницах, учтите, что это ошибка приложения. Поэтому справить такие ошибки быстрее и правильнее получится через УД.

Несмотря на то, что исправляющее ошибки приложение ВП также в своих строках содержит ссылку на соответствующие приложения, сами «уточняющие» приложения вместе с приложением ВП не подаются.

Поэтому, когда ошибка не повлияла на показатели самой декларации, «провернуть» именно исправление приложений через приложение ВП к декларации не получится.

Так что для исправления ошибки в приложениях можно воспользоваться только «новой» отчетной декларацией (если успеваете до окончания предельных сроков подачи декларации с ошибками в приложениях) либо же составить УД, к которой и приложить «уточняющие» приложения.

Во-вторых, если в ходе исправления ошибки показатели финансовой отчетности, поданной с ошибочной декларацией, не подлежат исправлению, то такая финансовая отчетность вместе с «новой» декларацией или УД повторно не подается (категория 102.23.02 «ЗІР»).

Вместе с УД нужно подать все приложения, в том числе исправляемое приложение РІ (с поставленной в заглавной части отметкой «Х» в поле «Уточнююча»).

Часть 3. Декларация по НДС. Уточняем. Исправляем

3.1. Представление декларации по НДС и ее содержание

Согласно п. 201.14 ст. 201 НК Украины, плательщики НДС обязаны вести отдельный учет операций по поставке и приобретению товаров (услуг), которые подлежат налогообложению, а также тех, которые не являются объектами налогообложения и освобождены от налогообложения в соответствии с разд. V НК Украины.

Результаты такого учета, согласно п. 201.15 ст. 201 НК Украины, отражаются в налоговых декларациях, формы которых утверждаются в порядке, определенном ст. 46 НК Украины.

Формы налоговой отчетности и порядок ее заполнения утверждены Приказом № 21, в редакции Приказов № 276 и № 381.

Сроки подачи декларации по НДС и уплаты налога зависят от отчетного периода плательщика — месяц или квартал (ст. 202, п. 49.18 ст. 49, п. 57.1 ст. 57 НК Украины, разд. II Порядка № 21) (табл. 29).

Таблица 29

Отчетный период

Сроки подачи

Сроки уплаты налога

месяц

в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца

в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока подачи декларации

квартал

в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала

НДС-отчетность подается только в электронной форме всеми плательщиками с соблюдением условия относительно регистрации электронной подписи подотчетных лиц в порядке, определенном законодательством (абз. 2 п. 49.4 ст. 49 НК Украины и п. 2 разд. III Поррядка № 21).

Исключение — прекращение договора о признании электронных документов по основаниям, определенным законом. Тогда до составления нового договора плательщик вправе подавать налоговую отчетность одним из следующих способов

— лично или уполномоченным на это лицом;

— по почте с уведомлением о вручении и описью вложения.

Обратите внимание, как уже отмечалось ранее, контролирующий орган имеет право не принять декларацию при отсутствии в ней или недостоверности какого-либо обязательного реквизита, предусмотренного п.п. 48.3 и 48.4 ст. 48 НК Украины (п. 49.11 ст. 49 НК Украины).

В таком случае налогоплательщику высылается письменное уведомление об отказе в приеме декларации:

— в течение 5 рабочих дней со дня ее получения — если отчетность доставлена почтой или средствами электронной связи;

— в течение 3 рабочих дней со дня ее получения — если отчетность передана лично плательщиком либо его представителем.

Отправить НДС-отчетность нужно:

— при подаче в электронной форме — не позднее окончания последнего часа дня, в котором истекает предельный срок подачи налоговой декларации;

— при отправке по почте — не позднее, чем за 5 дней до истечения предельного срока предоставления налоговой декларации.

Согласно п. 6 разд. I Порядка № 21, к налоговой отчетности по НДС относятся:

Налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость, в которой отражаются расчеты с бюджетом по итогам налогового учета НДС за отчетный период (п. 4 разд. I Порядка № 21);

Уточняющий расчет налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок. Данный расчет представляется, если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности) налогоплательщик самостоятельно обнаруживает ошибки, которые содержатся в ранее представленной декларации. Внесение изменений осуществляется в порядке, определенном ст. 50 НК Украины;

Расчет налоговых обязательств, начисленных получателем услуг, не зарегистрированным как плательщик НДС, которые поставляются нерезидентами, в том числе их постоянными представительствами, не зарегистрированными налогоплательщиками, на таможенной территории Украины. Этот Расчет представляется, согласно п. 208.4 ст. 208 НК Украины, лицами, которые не зарегистрированы в качестве плательщиков НДС и являются ответственными за начисление и уплату налога в бюджет при получении услуг от нерезидентов (в том числе их постоянных представительств) на таможенной территории Украины (п. 1 разд. VII Порядка № 21).

Такой Расчет представляется только за тот отчетный (налоговый) период (календарный месяц), в котором такие услуги получены, и является самостоятельной формой отчетности, поэтому представляется без декларации по НДС.

Все плательщики НДС представляют в налоговый орган единую форму декларации.

Отчетность по НДС представляется:

— за отчетный период, в котором возникают объекты налогообложения;

— или в случае наличия показателей, подлежащих декларированию, в соответствии с требованиями НК Украины (п. 49.2 ст. 49 НК Украины).

То есть декларация представляется даже при отсутствии операцией за отчетный период, но при наличии отрицательного значения, сформировавшегося по итогам предыдущих периодов (Письмо № 22818/6/99-95-42-01-15).

В составе декларации подаются предусмотренные Порядком № 21 приложения в случае заполнения данных в соответствующих строках декларации ( п.9 разд. ІІІ Порядка № 21).

Приложениями к декларации являются:

1) Расчет корректировки сумм налога на добавленную стоимость (Д1) (приложение 1);

2) Справка о сумме отрицательного значения отчетного (налогового) периода, которая засчитывается в состав налогового кредита следующего отчетного (налогового) периода (Д2) (приложение 2);

3) Расчет суммы бюджетного возмещения (Д3) (приложение 3);

4) Заявления о возвращении суммы бюджетного возмещения и/или суммы средств на счете в системе электронного администрирования налога на добавленную стоимость и/или учета регистрационной суммы плательщика налога, который реорганизуется, в учете регистрационной суммы правопреемника (Д4) (приложение 4);

5) Расшифровки налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов (Д5) (приложение 5);

6) Справка (Д6) (приложение 6). Это приложение подается плательщиками, которые заполняют строку 5 декларации, и предприятиями (организациями) инвалидов;

7) Расчет (пересчет) части использования товаров/услуг, необоротных активов в налогооблагаемых операциях (Д7) (приложение 7);

8) Заявление о допущении продавцом товаров/услуг ошибок при указании обязательных реквизитов налоговой накладной и/или нарушения продавцом/покупателем предельных сроков регистрации в Едином реестре налоговых накладных налоговой накладной и/или расчета корректировки (Д8) (приложение 8);

9) Расчет налоговых обязательств по операциям, определенным в статье 16-1 Закона Украины «О государственной поддержке сельского хозяйства Украины», и удельного веса стоимости сельскохозяйственных товаров (ДС9) (приложение 9).

3.2. Как исправить ошибку в декларации по НДС

Существует два способа исправления ошибок в декларации по НДС путем подачи:

— декларации с пометкой «Нова звітна», при условии, что предельный срок подачи декларации за отчетный период, в котором была выявлена ошибка, еще не истек. При исправлении ошибки таким способом штрафные санкции не начисляются, а уплата налоговых обязательств по декларации осуществляется в обычном порядке — в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем подачи декларации.

Но данный способ можно применить, только если не истек предельный срок предоставления декларации по НДС, в которой есть ошибки. То есть, если успеть подать отчетную новую декларацию, то можно считать, что ошибки как таковой не было.

— уточняющего расчета как самостоятельного документа. При этом налогоплательщик должен уплатить сумму недоплаты и штраф в размере 3 % этой суммы.

Данный способ применяют в случае:

1) если плательщик НДС самостоятельно выявляет ошибки в ранее предоставленной им декларации по НДС (п. 50.1 ст. 50 НК Украины);

2) если ошибку обнаружили налоговики по результатам электронной проверки (которая проводится по заявлению самого плательщика). При этом необходимо подать УР в течение 20 рабочих дней после даты составления справки о проведении электронной проверки (п. 50.3 ст. 50 НК Украины);

3) изменения направления согласованного бюджетного возмещения по решению налогоплательщика (п. 5 разд. ІV Порядка № 21).

3.3. В течение какого срока можно исправить ошибку

Уточняющий расчет можно подать не позднее 1095-го дня, следующего за последним днем подачи декларации за отчетный период, в котором была обнаружена ошибка (п. 102.1 ст. 102 НК Украины).

Если ошибочная декларация была подана с опозданием, тогда УР можно подать не позднее 1095-го дня, следующего за днем ее фактической подачи (п. 102.1 ст. 102 НК Украины).

В случае, если к декларации по НДС с ошибками ранее уже подавали УР, то срок давности (1095 дней) для исправления ошибок начинают отсчитывать со дня подачи такого УР (п. 102.1 ст. 102 НК Украины).

3.4. В каких случаях исправление ошибки в декларации приводит к уплате штрафа и пени

Если ошибка, допущенная в декларации, привела к увеличению суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, то есть возникла недоплата, плательщик должен уплатить сумму недоплаты, штрафа (3 %) и пени (если начисляется).

При подаче УР сумму недоплаты и штрафа в размере 3 % этой суммы следует уплатить до подачи УР (пп. «а» п. 50.1 ст. 50 НК Украины).

Обратите внимание! Налоговая в категории 101.24 «ЗІР» разъясняет, что, если сумма штрафа составляет:

— меньше 50 коп. — она округляется до нуля. То есть строка 18.1 графы 6 УР не заполняется и штраф не уплачивается;

— от 50 коп. до 99 коп. — она округляется до 1 грн и подлежит отражению в декларации (строка 18.1 графа 6 УР) и уплате.

Невыполнение налогоплательщиком требований относительно условий самостоятельного внесения изменений в налоговую отчетность влечет наложение штрафа в размере 5 % от суммы самостоятельно начисленного занижения налогового обязательства (недоплаты).

При самостоятельном доначислении суммы налоговых обязательств другие штрафы, предусмотренные гл. 11 разд. ІІ НК Украины, не применяются.

В случае, если сумму налогового обязательства, уменьшения суммы бюджетного возмещения и/или отрицательного значения суммы НДС налогоплательщика контролирующий орган определяет самостоятельно, то штрафные (финансовые) санкции (штрафы) применяются к плательщику в размерах, определенных ст. 123 НК Украины.

Следует учесть, что самостоятельное исправление ошибок не освобождает от применения к должностным лицам предприятия административной ответственности за допущенные ошибки. За неправильное заполнение декларации может грозить админштраф — за неправильное ведение налогового учета. Его сумма, согласно КУоАП, — от 85 до 170 грн, а за повторное нарушение в течение года — от 170 до 255 грн (ст. 1631 КУоАП).

Пеня не начисляется, если ошибка исправлена в течение 90 календарных дней после окончания срока уплаты денежного обязательства (п. 129.9 ст. 129 НК Украины). Если же ошибка исправляется по истечении этого срока, то пеня начисляется по правилам ст. 129 НК Украины.

Порядок расчета пени был рассмотрен в п. 2.8 данного пособия.

Обратите внимание! Форма УР не содержит строки для отражения пени.

3.5. Куда следует уплачивать сумму недоплаты НДС, штрафа и пени

Сумма недоплаты НДС, возникшая по итогам исправления ошибки, перечисляется на электронный счет плательщика НДС в системе электронного администрирования (СЭА).

Сумма недоплаты, которая перечисляется с текущего счета плательщика НДС на счет в СЭА, увеличивает показатель (∑ПопРах) и лимит регистрации.

Обратите внимание! Суммы штрафа и пени по УР уплачиваются плательщиком НДС с текущего счета в бюджет (п. 25 Порядка № 569, категория 101.17 «ЗІР»).

3.6. Что следует знать при исправлении ошибок в Уточняющем расчете

Исправляя ошибки путем подачи УР, плательщик НДС должен соблюдать следующие правила:

1. Уточняющий расчет подается по форме, действующей на дату его подачи.

2. Одним УР можно исправить ошибку одного отчетного периода.

3. Если исправляются ошибки, выявленные в отчетном периоде, который ранее уже уточнялся, УР подается с учетом ранее исправленных показателей.

То есть в данном случае УР заполняется так:

— в графу 4 переносятся показатели из графы 5 предыдущего УР;

— в графе 5 указываются правильные показатели;

— в графе 6 указывается разница между показателями граф 4 и 5.

Обратите внимание! Если предыдущий УР был заполнен с ошибками, исправить их можно только подав новый УР с учетом показателей УР, который подавался ранее.

4. Уточняющий расчет подается с приложениями.

Уточняющие приложения к декларации (с отметкой «Х» в поле «013») подаются только в тех случаях, когда в УР исправляются ошибки в строках, предусматривающих подачу таких приложений.

Причем заполняются приложения к УР на сумму уточнений (то есть на показатели из графы 6 УР).

Приложения, в которых показатели не менялись и которые не заполнялись, прилагать к УР не нужно.

Если в приложении допущена ошибка, которая никак не повлияла на показатели самой декларации, уточненное приложение можно подать исключительно вместе с УР.

5. В случае исправления значения строки 21 декларации, которое в будущих периодах будет влиять на значение строки 18 (НДС к уплате) или строки 20.2 (бюджетное возмещение), УР предоставляется за каждый отчетный период, в котором значение строки 21 декларации влияло на значение строки 18 или строки 20.2 (п. 6 разд. VI Порядка № 21).

6. В случае исправления значения строки 21 декларации, которое в будущих отчетных периодах не повлияло на значение строки 18 (НДС к уплате) или строки 20.2 (бюджетное возмещение), УР подается за один отчетный период, в котором вносятся соответствующие изменения.

Значение графы 6 строки 21 УР (как увеличение, так и уменьшение) учитывается в строке 16.2 декларации за отчетный период, в котором предоставлен такой УР (п. 5 разд. VI Порядка № 21).

7. Показатель строки 21 учитывается при расчетах с бюджетом по текущей декларации, если он уточнялся до подачи этой декларации. Отметим, что Порядок № 21 не содержит никаких разъяснений по ситуации, когда уточнение строки 21 повлияло на расчеты с бюджетом по декларации, срок подачи которой еще не прошел. Очевидно, что нет смысла подавать декларацию без учета исправлений, а потом опять ее уточнять.

По мнению ГФС (категория 101.23 «ЗІР»), в декларации за отчетный период, в котором был подан УР, следует сразу отразить уточнения. То есть, если УР подается до момента подачи декларации за последний отчетный (налоговый) период, в котором значение строки 21 влияло на значение строки 18 или 20.2, уточненные показатели учитываются в показателях такой декларации.

8. Если после подачи УР образовалась переплата, налоговые обязательства по декларации все равно следует уплатить. Согласно п. 19 Порядка № 569, суммы НДС, указанные в строке 18.1 декларации, перечисляются в бюджет с электронного счета в СЭА.

Обратите внимание! Уплата налоговых обязательств, отраженных в декларации, осуществляется независимо от наличия у плательщика НДС переплат в ИКП.

Если подача УР привела к уменьшению налоговых обязательств, а, значит, и к возникновению переплаты в ИКП, сумма переплаты может быть возвращена плательщику на его счет в СЭА (п. 43.41 ст. 43 НК Украины). Для этого он должен подать в орган ГФС заявление произвольной формы (п. 43.4 ст. 43 НК Украины).

После возврата на счет в СЭА переплата может быть возвращена на текущий счет плательщика на основании приложения Д4, поданного с декларацией за отчетный период. При этом следует учесть, что при возврате переплаты на электронный счет в СЭА лимит регистрации не увеличивается, а вот при возврате с электронного счета на текущий — уменьшается на сумму такой переплаты. Таким образом на текущий счет можно вернуть переплату в размере, не превышающем лимита регистрации (п. 2001.3 ст. 2001 НК Украины).

3.7. В каких случаях не предоставляется Уточняющий расчет

Уточняющий расчет не предоставляется в следующих случаях:

истек срок давности;

при проведении контролирующим органом документальных плановых и внеплановых проверок сумм НДС (п. 50.2 ст. 50 НК Украины).Во время проведения камеральных проверок предоставление УР не запрещено.

Опять же напомним — право на проведение плановой документальной проверки предоставляется только в случае, если плательщику не позднее, чем за 10 календарных дней вручены под подпись или отправлены заказным письмом с уведомлением о вручении копия приказа о проведении документальной плановой проверки и письменное уведомление с указанием даты начала проведения такой проверки (абз. 2 п. 77.4 ст. 77 НК Украины).

То есть о проведении плановой документальной проверки плательщик узнает заранее, получив уведомление о проверке, и может успеть исправить ошибки до ее начала. Так считают и налоговики (категория 135.02 «ЗІР»);

аннулирование НДС-регистрации. Лицо, которое не является плательщиком НДС, не может подать УР и исправить ошибки после аннулирования НДС-регистрации. Ведь заполняя УР, необходимо указать индивидуальный налоговый номер по данным реестра плательщиков НДС за отчетный (налоговый) период (абз. 5 п. 48.4 ст. 48 НК Украины). Это обязательный реквизит. Но после аннулирования НДС-регистрации у лица нет такого номера. Если же попытаться подать декларацию со старым индивидуальным налоговым номером плательщика НДС, ждите от налоговиков письменное уведомление об отказе в принятии данного УР (п. 49.11 ст. 49 НК Украины).

на сумму списанного долга. Нельзя подать УР к НДС-декларации и уменьшить сумму налоговых обязательств, которая не была уплачена в бюджет в прошлых отчетных периодах, в связи с полным или частичным списанием налогового долга (п. 4 разд. IV Порядка № 21).

3.8. Порядок заполнения Уточняющего расчета

Заглавная часть УР заполняется следующим образом:

— в поле 02 приводится отчетный период, в котором подается УР. Например, если УР подается в июле 2018 года, здесь следует указать «2018» и «07»;

— в поле 03 указывается отчетный период, в котором была допущена ошибка;

— в поле 031 делается отметка «Х» о том, что показатели отчетного периода, к которому подается УР, уже уточнялись.

Графы табличной части УР заполняются следующим образом:

— в графе 4 приводятся все показатели строк декларации, которая уточняется (и правильные, и ошибочные). Если показатели декларации ранее уже исправлялись, то здесь отражаются показатели из графы 5 ранее поданного УР;

— в графе 5 указываются правильные показатели. Если показатель не меняется, тут указывается то же значение, что и в графе 4;

— в графе 6 указывается сумма ошибки, рассчитанная как разница между графами 5 и 4. Разница может быть как со знаком «+», так и со знаком «–».

В строке 18.1 УР отражается сумма штрафа, начисленная плательщиком при занижении налоговых обязательств, то есть только в случае положительного значения в графе 6 строки 18.

Строка 18.2 со своим «окошком». Ее следует заполнять, чтобы показать налоговикам, на какую сумму уменьшается все еще не уплаченный налог.

Если после подачи декларации, но до наступления предельных сроков уплаты налогоплательщик обнаруживает в декларации завышение налога и подает уменьшающий УР, тогда налоговики смогут учесть такое уменьшение налоговых обязательств у себя в корректирующих реестрах (п. 2001.6 ст. 2001 НК Украины). После таких исправлений плательщик сможет уплатить налог за уточняемый период в меньшей сумме (с учетом уменьшения по УР).

Данную строку заполняют только при одновременном соблюдении двух условий:

— если за уточняемый период уменьшается налог (то есть, в графе 6 строки 18 УР сумма с «-»);

— если налог все еще не уплачен (полностью или частично). Тогда для справки сумму налога, который не уплачен за уточняемый период, как раз и проставляют в «спецокошке» строки 18.2.

А вот если налог по декларации уже уплачен, то подача уменьшающего УР просто приведет к возникновению переплаты в ИКП, но автоматически не может быть зачтена в уплату налога будущих периодов. Возникшую переплату плательщик может, с учетом 1095 дней, вернуть по заявлению произвольной формы на НДС-спецсчет. Там ее удастся израсходовать на погашение текущих НО или налогового долга, а имея достаточный лимит регистрации — с НДС-счета по заявлению Д4 на текущий счет плательщика.

Если при заполнении УР изменяется значение строки 19 декларации, то в служебном поле строки 19.1 УР указывается сумма, рассчитанная на момент подачи УР. Это делается для правильного определения суммы превышения отрицательного значения над суммой регистрационного лимита на этот момент (категория 101.23 «ЗІР»).

3.9. Примеры исправления ошибок

Завышение суммы налоговых обязательств.

Пример14. Предприятие ООО «Ромашка» в декларации за апрель 2018 года допустило ошибку — дважды включило сумму по налоговой накладной, оформленной по предоплате на 12 000 грн, в том числе НДС 20 % — 2000 грн.

Ошибка обнаружена в июне 2018 года, а УР подан 25.06.2018 г.

В декларации за апрель отражены следующие показатели (табл. 30):

Таблица 30

Строка/колонка

А

Б

Строка 1.1

878 240

175 648

Строка 10.1

560 000

112 000

Строка 10.3

118 278

Фрагмент УР за апрель 2018 года представлен в табл. 31.

Таблица 31

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

878240

868240

10000

Колонка Б

175648

173648

2000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

175648

173648

2000

1

2

3

4

5

6

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

560000

560000

Колонка Б

112000

112000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

118278

118278

17

Усього за розділом II

Колонка Б

112000

112000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

63648

61648

2000

В данном примере исправление ошибки привело к уменьшению суммы налоговых обязательств, которые были задекларированы плательщиком НДС в апреле 2018 года. Таким образом, в ИКП возникает переплата в размере 2000 грн.

Также плательщику вместе с УР следует подать и приложение Д5 с отметкой «Х» в поле «013».

Занижение суммы налоговых обязательств.

Пример 15. Предприятие ООО «Ромашка» в декларации за апрель 2018 года допустило ошибку — не включило сумму по налоговой накладной, оформленной по предоплате, на 12 000 грн, в том числе НДС 20 % — 2000 грн.

Ошибка обнаружена в июне 2018 года. УР подан 25.06.2018 г.

В декларации за апрель отражены следующие показатели (табл. 32):

Таблица 32

Строка/колонка

А

Б

Строка 1.1

878 240

175 648

Строка 10.1

560 000

112 000

Строка 10.3

118 278

Фрагмент УР за апрель 2018 года представлен в табл. 33.

Таблица 33

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

878240

888240

10000

Колонка Б

175648

177648

2000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

175648

177648

2000

1

2

3

4

5

6

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

560000

560000

Колонка Б

112000

112000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

118278

118278

17

Усього за розділом II

Колонка Б

112000

112000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

63648

65648

2000

18.1

сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки (при позитивному значенні гр. 6 р.18)

60

В данном примере ошибочно заниженные налоговые обязательства, что привело к возникновению недоплаты в размере 2000 грн и начислению штрафных санкций в размере 60 грн.

Пеня в данном случае не начисляется (п. 129.9 ст. 129 НК Украины).

Таким образом до подачи УР плательщику НДС нужно уплатить в бюджет штраф 60 грн и перечислить на электронный счет в СЭА сумму недоплаты 2000 грн.

Также вместе с УР следует подать приложение Д5 с отметкой «Х» в поле «013».

Завышение суммы отрицательного значения.

Пример 16. Предприятие ООО «Ромашка» в декларации за апрель 2018 года обнаружило ошибку — дважды был отражен налоговой кредит по налоговой накладной на сумму 15 000грн, в том числе НДС 20 % — 2500 грн. Кроме того, в декларации за апрель в строке 21 была указана сумма 2000 грн.

Ошибка была выявлена в июне 2018 года, УР подан 25.06.2018 г.

В декларации за апрель отражены следующие показатели (табл. 34):

Таблица 34

Строка/колонка

А

Б

Строка 1.1

155 000

31 000

Строка 10.1

165 000

33 000

Строка 10.3

58 900

Фрагмент УР за апрель 2018 года приведен в табл. 35.

Таблица 35

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

155000

155000

Колонка Б

31000

31000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

31000

31000

1

2

3

4

5

6

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

165000

152500

— 12500

Колонка Б

33000

30500

— 2500

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

58900

58900

17

Усього за розділом II

Колонка Б

33000

30500

— 2500

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

500

500

18.1

сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки (при позитивному значенні гр. 6 р.18)

15

18.2

сума, яка включається до коригуючого реєстру щодо зменшення залишку сум податкових зобов’язань, несплачених до бюджету за звітний період, який уточнюється,

що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі (при від’ємному значенні гр. 6 р.18)**

залишок податкових зобов’язань, несплачений до бюджету за звітний період, який уточнюється, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, на момент подання уточнюючого розрахунку

19

Від’ємне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 — рядок 9 декларації) (позитивне значення)

2000

— 2000

19.1

з рядка 19 сума перевищення від’ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу

на момент подання уточнюючого розрахунку

сума, обчислена відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання уточнюючого розрахунку

3000

20

Cума від’ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 — рядок 19.1), яка:

2000

— 2000

20.1

зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість

20.2

Д3, Д4

підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) (рядок 3 Д3):

20.2.1

на рахунок платника у банку

20.2.2

у рахунок сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету

20.3

зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 20 — рядок 20.1 — рядок 20.2)

2000

— 2000

21

Д2

Cума від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 уточнюючого розрахунку) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)

2000

— 2000

В данном примере УР был подан за апрель 2018, в связи с чем изменились данные строки 21, которые были перенесены в стр.16.1 декларации за май 2018 года. Таким образом необходимо подать УР и за май 2018 года.

Также плательщику НДС вместе с УР за апрель следует подать приложение Д2 и Д5 с отметкой «Х» в поле «013».

В декларации за май отражены следующие показатели (табл. 36):

Таблица 36

Строка/колонка

А

Б

Строка 1.1

160 000

32 000

Строка 10.1

130 000

26 000

Строка 16.1

2000

Фрагмент УР за май 2018 года представлен в табл. 37.

Таблица 37

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

160000

160000

Колонка Б

32000

32000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

32000

32000

1

2

3

4

5

6

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

130000

130000

Колонка Б

26000

26000

16.1

значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду

Колонка Б

2000

– 2000

17

Усього за розділом II

Колонка Б

28000

26000

– 2000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

4000

6000

2000

18.1

сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки (при позитивному значенні гр. 6 р.18)

60

3.10. Ошибки, допущенные до 01.01.2016 г.

Для исправления ошибок предыдущих отчетных периодов УР подается по форме, установленной на дату его подачи (п. 1 разд. IV Порядка № 21).

То есть при исправлении ошибок, допущенных в периодах до 01.01.16 г., следует учитывать, что нумерация и названия строк в УР отличаются от строк деклараций по форме, действовавшей до 01.01.2016 г.

Так, некоторые строки УР по новой форме соответствуют строкам декларации по форме, утвержденной Приказом № 966.

Сопоставление строк УР (по форме, утвержденной Приказом № 21) и декларации (по форме, утвержденной Приказом № 966) представлено в табл. 38.

Таблица 38

Код строки УР по форме, утвержденной Приказом № 21

Код строки декларации по форме, утвержденной Приказом № 966

Розділ І «Податкові забовязання»

1.1,1.2

1.1, 1.2

2

2.1

3

2.2

5

3, 4, 5, 5.1

6, 6.1

6

7

7

8 (крім 8.3)

8

8.3

9

9, 9.1

Розділ ІІ «Податковий кредит»

10.1

10.1.1

10.2

10.1.2

10.3

10.2

11.1,11.2

12.1

11.3

12.2

11.4

12.4

12.3,13,14,15

12

16.1,16.5

13

16.2

14

16.3

15

16.4

17

17,17.1

Розділ ІІІ «Розрахунки за звітний період»

18

18

19

19

16.1

20.1

20.2,21

16.3

20.3

19

22

19.1

22.1

20

23

21

24

18

25

18.1

25.1

18.2

25.2

18.3

25.3

3.11. Исправление ошибок в приложениях к декларации по НДС

3.11.1. Общие положения

Приложения к декларации по НДС являются ее неотъемлемой частью (п. 46.1 ст. 46 НК Украины). В п. 3 разд. IV Порядка № 21 указано, что в случае исправления ошибок в строках поданной ранее декларации, к которым должны подаваться приложения, к УР должны быть приложены соответствующие приложения, содержащие информацию об уточненных показателях. Следовательно, ошибки, допущенные в приложениях, исправлять необходимо.

Чтобы исправить ошибку, допущенную в приложении к декларации, нужно подать УР, а уже вместе с ним — приложение, в котором исправляется ошибка, с отметкой «Х» в поле «013» «Уточнюючий».

То есть самостоятельно (без УР) уточняющее приложение подать нельзя.

Ошибки в приложениях к декларации можно разделить на два вида:

— ошибки, которые влияют на показатели строк декларации, то есть допущены в строках декларации, к которым подаются приложения, или ошибки в самом приложении, которые привели к ошибке в декларации при переносе в нее данных из приложения;

— ошибки, которые не влияют на показатели строк декларации, то есть ошибки, допущенные только в самих приложениях.

Любую из этих ошибок после окончания срока подачи декларации за отчетный период можно исправить только одним путем — подачей УР вместе с необходимым приложением. Отличаться будет только порядок заполнения УР

Обратите внимание, вместе с УР необходимо подавать только те приложения, в которых Вы допустили ошибки. Так, если графа 6 УР не заполнена и при этом в самом приложении ошибки нет, то подавать его еще раз не нужно.

Нюансы заполнения УР при исправлении ошибок в приложених представлены в табл. 39.

Таблица 39

Ошибка в приложении повлияла на показатели декларации?

ДА

НЕТ

Порядок действий:

— в графе 4 УР указываются все данные из ошибочной декларации;

— в графе 5 УР указываются правильные показатели;

— в графе 6 УР отображается сумма ошибки по всем заполненным в УР строкам со знаком (+/-).

Порядок действий:

— в графе 4 УР указываются все данные из ошибочной декларации;

— в графу 5 УР переносятся показатели из графы 4 УР;

— графа 6 УР не заполняется.

Особенности заполнения исправляемых приложений следующие:

— в поле 01 такого приложения необходимо поставить отметку «Х» напротив поля «Уточнюючий»;

— в поле 02 следует указать текущий отчетный период, в котором исправляется ошибка и подается УР;

— в поле 03 следует указать корректируемый отчетный период.

Исправление ошибок в приложениях:

— Д1, Д2, Д5 и Д6 осуществляется методом корректировки неправильных записей;

— Д3, Д4, Д7 и ДС9 происходит путем повторного заполнения приложения уже с правильными данными;

— Д8 возможно только в случае выявления ошибки до истечения предельного срока предоставления декларации, к которой его подают. Тогда такое приложения заполняют с пометкой в поле 012 «Звітний новий». А вот предоставление для данного приложения УР не предусмотрено его формой.

Ошибки в приложениях к декларации можно исправлять двумя способами:

— подать уточняющее приложение, которое содержит показатели только в сумме разницы между правильным и ошибочным значением с соответствующим знаком («+» или «–»). При этом такая сумма должна соответствовать данным из колонки 6 УР (п. 8 разд. VI Порядка № 21, категория 101.24 «ЗІР»);

— отразить в уточняющем приложении не разницу, как при первом способе, а все показатели заново и правильные.

В приложении Д8 ошибки не исправляются.

Алгоритм исправления ошибок в приложениях Д1, Д2, Д5 и Д6 приведен в табл. 40.

Таблица 40

Ошибка в приложении повлияла на показатели декларации?

ДА

НЕТ

Отражение на сумму уточнения:

— если нужно увеличить или уменьшить числовые данные по строке, которая раньше уже была в приложении, сумму уточнения (соответствующую показателю в графе 6 УР) указывают в приложении в соответствующей строке со знаком «+» или «-»;

— если надо добавить новую строку приложения, то такая строка добавляется на правильную сумму со знаком «+»;

— если надо удалить строку приложения, то такая строка добавляется на полную (ошибочную) сумму со знаком «-».

Отражение на полную сумму путем корректировки:

— повторяется ошибочная запись, стоимостные показатели сторнируются (показываются со знаком «-»);

— далее указывается правильная запись об операции с исправленными показателями (в том числе, стоимостные данные);

— итоговая строка «Усього» не заполняется.

3.11.2. Порядок исправления ошибок в приложении Д1

В этом приложении расшифровываются проведенные плательщиком НДС в отчетном периоде корректировки:

— налоговых обязательств (таблица 1);

— налогового кредита (таблица 2).

Если в приложении Д1 исправляется ошибка, которая:

изменяет показатели декларации — здесь приводится только сумма уточнения, соответствующая данным строк 7 и/или 14 графы 6 УР;

не изменяет показатели декларации (неправильно указан индивидуальный налоговый номер контрагента или период составления расчета корректировки, но объем поставки и сумма НДС указаны верно) — ошибка исправляется методом «сторно», то есть в неправильной строке объем поставок и сумма НДС приводятся со знаком «–», а ниже добавляется строка с правильными данными. При этом итоговая строка «Усього за звітний період», числовые показатели которой не корректируются, не заполняется.

Обратите внимание! Полностью переписывать приложение Д1 не нужно. Необходимо исправить только ошибочные значения.

Пример 17. Предприятие ООО «Ромашка» в июне 2018 года в приложении Д1 к декларации за апрель 2018 года обнаружило ошибку — в сумме корректировки налоговых обязательств при возврате товара от покупателя (индивидуальный налоговый номер 787878787878) в апреле 2018 года (товар был поставлен в марте 2018 года). Расчет корректировки на уменьшение был оформлен на сумму 12 000 грн (в том числе НДС 20 %– 2000 грн), а в декларации и приложении Д1 была ошибочно отражена корректировка на сумму 9000 грн (в том числе НДС 20 % — 1500 грн).

Фрагмент УР представлен в табл. 41.

Таблица 41

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

155000

155000

Колонка Б

31000

31000

7

Д1

Коригування податкових зобов’язань

Колонка А

7500

10000

2500

Колонка Б

1500

2000

500

9

Усього за розділом І

Колонка Б

29500

29000

500

1

2

3

4

5

6

II. Податковий кредит

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

120000

120000

Колонка Б

24000

24000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

10600

10600

17

Усього за розділом II

Колонка Б

24000

24000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

5500

5000

500

Фрагмент приложения Д1 представлен в табл. 42.

Таблица 42

Таблиця 1. Коригування податкових зобов’язань згідно зі статтею 192 та пунктом 199.1 статті 199 розділу V Кодексу:

(грн)


з/п

Платник податку — покупець
(індивідуальний податковий номер)

Податкові накладні, за якими проводяться коригування

Обсяг постачання
(без податку на додану вартість) (+/-)

Сума податку на додану вартість

Обсяг постачання, за яким не нараховувався податок на додану вартість (+/-)

період складання

ознака здійснення с/г операцій*

основна ставка (+/-)

ставка 7% (+/-)

1

2

3.1

3.2

4

5

6

7

Коригування податкових зобов’язань згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу:

1

787878787878

03.2018

2500

500

Усього за звітний (податковий) період (рядок 7 декларації) у тому числі:

2500

500

Пример 18. Предприятие ООО «Ромашка» в июне 2018 года в приложении Д1 к декларации за апрель 2018 года обнаружило ошибку — в индивидуальном налоговом номере покупателя было указано «939393939393» вместо «949494949494». При этом сумма корректировки (уменьшение стоимости товара) была отражена правильно — расчет корректировки на сумму 12 000 грн, в том числе НДС 20 % -2000 грн, оформлялся в апреле 2018 года к налоговой накладной, составленной в феврале 2018 года.

Фрагмент УР представлен в табл. 43.

Таблица 43

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

155000

155000

Колонка Б

31000

31000

7

Д1

Коригування податкових зобов’язань

Колонка А

10000

10000

Колонка Б

2000

2000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

29000

29000

1

2

3

4

5

6

II. Податковий кредит

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

120000

120000

Колонка Б

24000

24000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

10600

10600

17

Усього за розділом II

Колонка Б

24000

24000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

5000

5000

Фрагмент приложения Д1 представлен в табл. 44.

Таблица 44

Таблиця 1. Коригування податкових зобов’язань згідно зі статтею 192 та пунктом 199.1 статті 199 розділу V Кодексу:

(грн)


з/п

Платник податку — покупець
(індивідуальний податковий номер)

Податкові накладні, за якими проводяться коригування

Обсяг постачання
(без податку на додану вартість) (+/-)

Сума податку на додану вартість

Обсяг постачання, за яким не нараховувався податок на додану вартість (+/-)

період складання

ознака здійснення с/г операцій*

основна ставка (+/-)

ставка 7% (+/-)

1

2

3.1

3.2

4

5

6

7

Коригування податкових зобов’язань згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу:

1

939393939393

02.2018

10000

2000

2

949494949494

02.2018

10000

2000

Усього за звітний (податковий) період (рядок 7 декларації) у тому числі:

Пример 19. Предприятие ООО «Ромашка» 25 .07 2018 г. в приложении Д1 к декларации за июнь 2018 года обнаружило ошибку — в индивидуальном налоговом номере покупателя было указано «939393939393» вместо «949494949494». При этом сумма корректировки (увеличение стоимости товара) была отражена правильно. Расчет корректировки № 43 от 27.06.2018 г. на сумму 12 000 грн, в том числе НДС 20 % — 2000 грн, к налоговой накладной, составленной в апреле 2018 года, в июне не был зарегистрирован в ЕРНН.

Фрагмент УР представлен в табл. 45.

Таблица 45

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

155000

155000

Колонка Б

31000

31000

7

Д1

Коригування податкових зобов’язань

Колонка А

10000

10000

Колонка Б

2000

2000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

32000

32000

1

2

3

4

5

6

II. Податковий кредит

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

120000

120000

Колонка Б

24000

24000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

10600

10600

17

Усього за розділом II

Колонка Б

24000

24000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

8000

8000

Фрагменты приложения Д1 представлены в табл. 46 — 47.

Таблица 46

Таблиця 1. Коригування податкових зобов’язань згідно зі статтею 192 та пунктом 199.1 статті 199 розділу V Кодексу:

(грн)


з/п

Платник податку — покупець
(індивідуальний податковий номер)

Податкові накладні, за якими проводяться коригування

Обсяг постачання
(без податку на додану вартість) (+/-)

Сума податку на додану вартість

Обсяг постачання, за яким не нараховувався податок на додану вартість (+/-)

період складання

ознака здійснення с/г операцій*

основна ставка (+/-)

ставка 7% (+/-)

1

2

3.1

3.2

4

5

6

7

Коригування податкових зобов’язань згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу:

1

939393939393

04.2018

10000

2000

2

949494949494

04.2018

10000

2000

Усього за звітний (податковий) період (рядок 7 декларації) у тому числі:

Таблица 47

Таблиця 1.1. Відомості з таблиці 1 (Д1) (додаток 1) про коригування податкових зобов’язань у разі збільшення суми компенсації за звітний (податковий) період на підставі розрахунків коригування, складених у звітному (податковому) періоді та не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних на дату подання податкової декларації з податку на додану вартість

(грн)


з/п

Покупець
(індивідуальний податковий номер або умовний ІПН)

Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників

дата

номер

ознака здійснення с/г операцій*

обсяг постачання
(без податку на додану вартість)

сума податку на додану вартість

основна ставка

ставка 7 %

1

2

3

4

5

6

7

8

1

939393939393

27.06.2018

43

10000

2000

2

949494949494

27.06.2018

43

10000

2000

Усього

Пример 20. Предприятие ООО «Ромашка» 25.07.2018 г. в приложении Д1 к декларации за июнь 2018 года обнаружило ошибку — в декларации за июнь 2018 года в приложении Д1 были ошибочно не отражены:

расчет корректировки № 58 от 18.06.2018 г. по контрагенту с индивидуальным налоговым номером «787878787878» (увеличение стоимости товара) на сумму 6000 грн, в том числе НДС 20 % — 1000 грн. Налоговая накладная составлена в апреле 2018 года и данный расчет корректировки не был зарегистрирован в ЕРНН;

расчет корректировки по контрагенту с индивидуальным налоговым номером «545454545454» (уменьшение стоимости товара) на сумму 7200 грн, в том числе НДС 20 % — 1200 грн. Налоговая накладная составлена в мае 2018 года.

Фрагмент УР представлен в табл. 48.

Таблица 48

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

155000

155000

Колонка Б

31000

31000

7

Д1

Коригування податкових зобов’язань

Колонка А

1000

1000

Колонка Б

200

200

9

Усього за розділом І

Колонка Б

31000

30800

200

1

2

3

4

5

6

II. Податковий кредит

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

120000

120000

Колонка Б

24000

24000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

10600

10600

17

Усього за розділом II

Колонка Б

24000

24000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

7000

6800

200

Фрагменты приложения Д1 представлены в табл. 49 — 50.

Таблица 49

Таблиця 1. Коригування податкових зобов’язань згідно зі статтею 192 та пунктом 199.1 статті 199 розділу V Кодексу:

(грн)


з/п

Платник податку — покупець
(індивідуальний податковий номер)

Податкові накладні, за якими проводяться коригування

Обсяг постачання
(без податку на додану вартість) (+/-)

Сума податку на додану вартість

Обсяг постачання, за яким не нараховувався податок на додану вартість (+/-)

період складання

ознака здійснення с/г операцій*

основна ставка (+/-)

ставка 7% (+/-)

1

2

3.1

3.2

4

5

6

7

Коригування податкових зобов’язань згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу:

1

787878787878

04.2018

5000

1000

2

545454545454

05.2018

6000

1200

Усього за звітний (податковий) період (рядок 7 декларації) у тому числі:

1000

200

Таблица 50

Таблиця 1.1. Відомості з таблиці 1 (Д1) (додаток 1) про коригування податкових зобов’язань у разі збільшення суми компенсації за звітний (податковий) період на підставі розрахунків коригування, складених у звітному (податковому) періоді та не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних на дату подання податкової декларації з податку на додану вартість

(грн)


з/п

Покупець
(індивідуальний податковий номер або умовний ІПН)

Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників

дата

номер

ознака здійснення с/г операцій*

обсяг постачання
(без податку на додану вартість)

сума податку на додану вартість

основна ставка

ставка 7 %

1

2

3

4

5

6

7

8

1

787878787878

18.06.2018

58

5000

1000

2

Усього

5000

1000

3.11.3. Порядок исправления ошибок в приложении Д2

Данное приложение заполняется, если:

— в декларации была заполнена строка 21 (заполняется таблица 1 приложения Д2);

— в результате реорганизации предприятия осуществляется передача суммы отрицательного значения от реорганизуемого предприятия правопреемнику (таблицы 2 и 3).

Обратите внимание, реорганизуемый плательщик налога имеет право подать заявление о переносе суммы отрицательного значения в состав налогового кредита правопреемника (таблица 2 приложения Д2).

Правопреемник такого плательщика НДС также подает заявление о переносе суммы отрицательного значения реорганизуемого плательщика налога в состав налогового кредита отчетного (налогового) пери ода (таблица 3 приложения Д2).

Ошибки в таблицах 2 и 3 менее вероятны, поскольку, в частности, таблица 3 приложения Д2 оформляется после проверки и согласования сумм отрицательного значения налоговиками.

3.11.3.1. Ошибки в таблице 1

Если ошибка, допущенная в декларации или таблице 1 приложения Д2, привела к изменению значения строки 21, то в случае увеличения/уменьшения числовых данных нужно указать сумму такого исправления (со знаком «+» или «–») (категория 101.24 «ЗІР»). Эта сумма увеличения или уменьшения отрицательного значения учитывается в строке 16.2 декларации за тот отчетный период, в котором подан УР (п. 5 разд. VI Порядка № 21).

Если необходимо добавить новую либо удалить существующую строку приложения, в такой строке указывается полная сумма со знаком «+» или «–». Обратите внимание! Сумма «Усього» таблицы 1 уточняющего приложения Д2 (со знаком «+» или «–») должна соответствовать показателю графы 6 строки 21 УР.

Ошибка в самом приложении Д2, которая не приводит к изменению значения строки 21 декларации (например, неправильно указан индивидуальный налоговый номер налогоплательщика, который реорганизовался; отчетный налоговый период, в котором возникло отрицательное значение; дата или номер документа контролирующего органа), исправляется методом «сторно». При этом итоговая строка «Усього» не заполняется.

3.11.3.2. Ошибки в таблицах 2 и 3

В этих таблицах приводится расшифровка сумм отрицательного значения реорганизуемого предприятия, которые переносятся в строку 16.3 декларации правопреемника. Если в сумме отрицательного значения допущена ошибка, в уточняющем приложении следует указать сумму уточнения.

Приложение Д2 подается не только для расшифровки отрицательного значения (накопленного в строке 21), но и в случае, когда правопреемник заявляет налоговый кредит на сумму отрицательного значения реорганизованного лица.

Порядок действий следующий:

реорганизуемое предприятие за свой последний (отчетный) период подает заявление о переносе суммы отрицательного значения в состав налогового кредита следующего отчетного периода правопреемника (таблица 2 приложения Д2);

правопреемник заполняет заявление о включении такой суммы в состав своего налогового кредита (таблица 3 приложения Д2) в следующем отчетном периоде после ее подтверждения документальной проверкой. Итоговое значение из таблицы 3 приложения Д2 правопреемник переносит в строку 16.3 декларации по НДС за этот же отчетный период.

В таблицах 2 и/или 3 при необходимости исправить ошибки также указывается только сумма уточнения.

Пример 21. Предприятие ООО «Ромашка» в июне 2018 года в приложении Д2 к декларации за май 2018 года обнаружило ошибку — в одной из налоговых накладных за май по налогову кредиту была ошибочно указана база поставки 30 000 грн и НДС — 6000 грн, а необходимо было указать 40 000 грн и 8 000 грн, соответственно. В результате сумма отрицательного значения в строке 21 оказалась заниженной на 2000 грн.

Фрагмент УР представлен в табл. 51.

Таблица 51

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

155000

155000

Колонка Б

31000

31000

7

Д1

Коригування податкових зобов’язань

Колонка А

40000

40000

Колонка Б

8000

8000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

23000

23000

1

2

3

4

5

6

II. Податковий кредит

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

120000

130000

10000

Колонка Б

24000

26000

2000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

10600

10600

17

Усього за розділом II

Колонка Б

24000

26000

2000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

7000

6800

200

18.2

сума, яка включається до коригуючого реєстру щодо зменшення залишку сум податкових зобов’язань, несплачених до бюджету за звітний період, який уточнюється,

що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі (при від’ємному значенні гр. 6 р.18)**

залишок податкових зобов’язань, несплачений до бюджету за звітний період, який уточнюється, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, на момент подання уточнюючого розрахунку

19

Від’ємне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 — рядок 9 декларації) (позитивне значення)

1000

3000

2000

19.1

з рядка 19 сума перевищення від’ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу

на момент подання уточнюючого розрахунку

сума, обчислена відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання уточнюючого розрахунку

20

Cума від’ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 — рядок 19.1), яка:

1000

3000

2000

20.1

зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість

20.2

Д3, Д4

підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) (рядок 3 Д3):

20.2.1

на рахунок платника у банку

20.2.2

у рахунок сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету

20.3

зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 20 — рядок 20.1 — рядок 20.2)

1000

3000

2000

21

Д2

Cума від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 уточнюючого розрахунку) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)

1000

3000

2000

Фрагмент приложения Д2 представлен в табл. 52.

Таблица 52

Таблиця 1

(грн)


з/п

Сума від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21)

звітний (податковий) період, у якому виникло значення

сума

місяць

рік

усього

в тому числі сума від’ємного значення, отримана платником як правонаступником від платника податку, що реорганізувався

1

2

3

4

5

1

05

2018

2000

2

3

Залишок суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов’язань з податку на додану вартість станом на 01 липня 2015 року, на яку відповідно до підпункту 3 пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу було збільшено значення реєстраційної суми, визначеної пунктом 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу, та на яку було збільшено суму від’ємного значення, сформовану за результатами звітного (податкового) періоду за липень 2015 року/ III квартал 2015 року

х

Усього

2000

Пример 22. Предприятие ООО «Ромашка» в июле 2018 года обнаружило, что допустило ошибку при заполнении приложения Д2 к декларации за июнь 2018 года — неправильно указан период, в котором возникло отрицательное значение. В приложении указано: 75 000 грн — «05.2018», а нужно было 55 000 грн — «06.2018», 20 000 грн — «05.2018».

Эта ошибка не повлияла на показатели декларации и, следовательно, исправляется способом корректировки.

Фрагмент приложения Д2 представлен в табл. 53.

Таблица 53

 

Таблиця 1

(грн)


з/п

Сума від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21)

звітний (податковий) період, у якому виникло значення

сума

місяць

рік

усього

в тому числі сума від’ємного значення, отримана платником як правонаступником від платника податку, що реорганізувався

1

2

3

4

5

1

05

2018

75000

2

05

2018

20000

3

06

2018

55000

Залишок суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов’язань з податку на додану вартість станом на 01 липня 2015 року, на яку відповідно до підпункту 3 пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу було збільшено значення реєстраційної суми, визначеної пунктом 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу, та на яку було збільшено суму від’ємного значення, сформовану за результатами звітного (податкового) періоду за липень 2015 року/ III квартал 2015 року

х

Усього

 

Пример 23. Предприятие ООО «Ромашка» в декларации по НДС за май 2018 года отразило:

налоговые обязательства на сумму 100 000 грн;

налоговый кредит на сумму 110 000 грн.

27.06.2018 г. обнаружена ошибка — не отражено налоговое обязательство (индивидуальный налоговый номер 787878787878) в размере 15 000 грн.

Фрагмент УР представлен в табл. 54.

Таблица 54

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

500000

575000

75000

Колонка Б

100000

115000

15000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

100000

115000

15000

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

550000

550000

Колонка Б

110000

110000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

10600

10600

17

Усього за розділом II

Колонка Б

110000

110000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

5000

5000

18.1

сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки (при позитивному значенні гр. 6 р.18)

150

18.2

сума, яка включається до коригуючого реєстру щодо зменшення залишку сум податкових зобов’язань, несплачених до бюджету за звітний період, який уточнюється,

що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі (при від’ємному значенні гр. 6 р.18)**

залишок податкових зобов’язань, несплачений до бюджету за звітний період, який уточнюється, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, на момент подання уточнюючого розрахунку

19

Від’ємне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 — рядок 9 декларації) (позитивне значення)

10000

10000

19.1

з рядка 19 сума перевищення від’ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу

на момент подання уточнюючого розрахунку

сума, обчислена відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання уточнюючого розрахунку

20

Cума від’ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 — рядок 19.1), яка:

10000

10000

20.1

зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість

20.2

Д3, Д4

підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) (рядок 3 Д3):

20.2.1

на рахунок платника у банку

20.2.2

у рахунок сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету

20.3

зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 20 — рядок 20.1 — рядок 20.2)

10000

10000

21

Д2

Cума від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 уточнюючого розрахунку) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)

10000

10000

Фрагмент приложения Д2 представлен в табл. 55.

Таблица 55

Таблиця 1

(грн)


з/п

Сума від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21)

звітний (податковий) період, у якому виникло значення

сума

місяць

рік

усього

в тому числі сума від’ємного значення, отримана платником як правонаступником від платника податку, що реорганізувався

1

2

3

4

5

1

05

2018

– 10000

2

3

Залишок суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов’язань з податку на додану вартість станом на 01 липня 2015 року, на яку відповідно до підпункту 3 пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу було збільшено значення реєстраційної суми, визначеної пунктом 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу, та на яку було збільшено суму від’ємного значення, сформовану за результатами звітного (податкового) періоду за липень 2015 року/ III квартал 2015 року

х

Усього

– 10000

Фрагмент приложения Д5 представлен в табл. 56.

Таблица 56

Розділ І. Податкові зобов’язання

Таблиця 1. Операції на митній території України, що оподатковуються податком на додану вартість за основною ставкою та ставкою 7 %, крім ввезення товарів на митну територію України

(грн)


з/п

Платник податку — покупець
(індивідуальний податковий номер)

Період складання податкових накладних

Ознака здійснення с/г операцій*

Обсяг постачання
(без податку на додану вартість)

Сума податку на додану вартість

основна ставка

ставка 7 %

1

2

3

4

5

6

7

1

787878787878

05.2018

75000

15000

2

Інші в розрізі умовних ІПН:

100000000000

200000000000

400000000000

Усього за звітний (податковий) період (рядок 1 декларації), у тому числі:

75000

15000

А вообще, нужно ли подавать уточняющее приложение Д2?

Напомним, приложение Д2 подается в том случае, если в декларации заполнена строка 21, а, согласно п. 3 разд. IV и п. 8 разд. VI Порядка № 21, в случае исправления ошибок в строках поданной ранее декларации, к которым должны подаваться приложения, к УР должны быть поданы соответствующие приложения, содержащие информацию об уточненных показателях.

По условию примера подать уточняющее приложение Д2 необходимо, так как в УД заполнена графа 6 строки 21.

Так как ошибки в приложении Д2 исправляются «корректурным» методом, это значит, что в уточняющем приложении Д2 надо показать со знаком «минус» данные по всем строкам, которые были в нем отражены.

3.11.4. Порядок исправления ошибок в приложении Д3

Это приложение подается, если плательщик НДС декларирует сумму отрицательного значения к бюджетному возмещению, то есть заполняется строка 20.2 декларации (пп. 4 п. 5 разд. V Порядка № 21).

Если в результате исправления ошибки сумма бюджетного возмещения (строка 20.2) меняется в сторону:

увеличения, то, по мнению ГФС (категория 101.24 «ЗІР»), в уточняющем приложении Д3 указываются стоимостные показатели, которые должны соответствовать данным графы 6 строки 20.2 УР;

уменьшения, то ГФС считает, что каждая конкретная ситуация требует отдельного разъяснения и налогоплательщик может обратиться для получения индивидуальной налоговой консультации в свой адрес (категория 101.24 «ЗІР»).

Обратите внимание! При заполнении приложения Д3 в программе M.E.Doc показатели таблицы 1 приложения Д3 не могут быть отрицательными. Если ошибка допущена в самом приложении Д3 и никак не повлияла на показатели декларации (например, в таблице 2 неправильно указан индивидуальный налоговый номер поставщика или отчетный период, в котором возникло отрицательное значение), то, по нашему мнению, ее следует исправлять методом «сторно». Отметим, что никаких разъяснений ГФС по этому поводу на сегодня нет.

Пример 24. Предприятие ООО «Ромашка» в декларации за май 2018 года заявило к бюджетному возмещению отрицательное значение в сумме 115 200 грн. 25.06.2018 г. была обнаружена ошибка — по поставщику с индивидуальным налоговым номером 787878787878 к бюджетному возмещению заявлено отрицательное значение в сумме 15 000 грн, а фактически было оплачено 18 000 грн. Таким образом сумма отрицательного значения, заявленная к бюджетному возмещению, оказалась занижена на 3000 грн.

Фрагмент УР представлен в табл. 57.

Таблица 57

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

500000

500000

Колонка Б

100000

100000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

100000

100000

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

750000

750000

Колонка Б

150000

150000

16

Від’ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду:

Колонка Б

100000

100000

16.1

значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду

Колонка Б

100000

100000

17

Усього за розділом II

Колонка Б

250000

250000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

19

Від’ємне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 — рядок 9 декларації) (позитивне значення)

150000

150000

19.1

з рядка 19 сума перевищення від’ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу

на момент подання уточнюючого розрахунку

сума, обчислена відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання уточнюючого розрахунку

160000

20

Cума від’ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 — рядок 19.1), яка:

150000

150000

20.1

зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість

20.2

Д3, Д4

підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) (рядок 3 Д3):

115200

118200

3000

20.2.1

на рахунок платника у банку

115200

118200

3000

20.2.2

у рахунок сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету

20.3

зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 20 — рядок 20.1 — рядок 20.2)

34800

31800

3000

21

Д2

Cума від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 уточнюючого розрахунку) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)

34800

31800

3000

Фрагмент приложения Д3 представлен в табл. 58.

Таблица 58

Таблиця 1. Розрахунок суми бюджетного відшкодування

(грн)

з/п

Показники

Сума

1

2

3

1

Cума від’ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням суми, зарахованої у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість (рядок 20 — рядок 20.1 декларації звітного (податкового) періоду)

3000

2

Фактично сплачено у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/ послуг або до Державного бюджету України (значення рядка «Усього» графи 7 таблиці 2)

3000

3

Сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню (зазначається сума рядка 1, яка не більша значення рядка 2) (значення цього рядка переноситься до рядка 20.2 декларації за поточний звітний (податковий) період)

3000

Таблиця 2. Розшифровка суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України

з/п

Постачальник (індивідуальний податковий номер)*

Від’ємне значення

звітний (податковий) період, у якому виникло значення

сума

ознака від’ємного значення (графа 5), отриманого правонаступником від реорганізованого платника податку**

в тому числі сплачено постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України, отримано послуг від нерезидента на митній території України

місяць

рік

1

2

3

4

5

6

7

1

787878787878

5

2018

3000

3000

2

3

Усього

3000

х

3000

Фрагмент приложения Д2 представлен в табл. 59.

Таблица 59

 

Таблиця 1

(грн)

з/п

Сума від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21)

звітний (податковий) період, у якому виникло значення

сума

місяць

рік

усього

в тому числі сума від’ємного значення, отримана платником як правонаступником від платника податку, що реорганізувався

1

2

3

4

5

1

05

2018

– 3000

2

3

Залишок суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов’язань з податку на додану вартість станом на 01 липня 2015 року, на яку відповідно до підпункту 3 пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу було збільшено значення реєстраційної суми, визначеної пунктом 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу, та на яку було збільшено суму від’ємного значення, сформовану за результатами звітного (податкового) періоду за липень 2015 року/ III квартал 2015 року

х

Усього

– 3000

 

3.11.5. Порядок исправления ошибок в приложении Д4

Приложение Д4 подается в следующих случаях:

— при декларировании налогоплательщиками бюджетного возмещения, то есть при заполнении строки 20.2 декларации;

для возврата излишка денежных средств с электронного счета в СЭА на текущий счет налогоплательщика или их перечисления в бюджет в счет погашения налогового долга по НДС;

— для передачи лимита регистрации (∑Накл) от реорганизуемого налогоплательщика правопреемнику.

По мнению ГФС (категория 101.24 «ЗІР»), ошибки в данных по бюджетному возмещению исправляются так:

— при исправлении ошибок в строках ранее поданной декларации, которые приводят к увеличению суммы бюджетного возмещения, в уточняющем приложении Д4 необходимо указать сумму увеличения, соответствующую данным графы 6 строки 20.2 УР;

— при обнаружении ошибки в реквизитах банковского счета налогоплательщик должен подать нулевой УР (графы 4 и 5 имеют одинаковое значение, а графа 6 — нулевое значение), а в уточняющем приложении Д4 указать уже исправленные реквизиты банковского счета.

Что касается ошибок в таблицах 2 — 4 (заполняются при возврате денег со счета в СЭА на текущий счет плательщика НДС или при погашении деньгами на счете в СЭА налогового долга), то, по мнению налоговиков (Письмо № 31730/7/99-99-19-03-02-17), не все ошибки можно исправить.

Так, если ошибка допущена:

в номере текущего счета или других банковских реквизитах — ее можно исправить путем подачи УР вместе с уточняющим приложением Д4 до окончания срока уплаты согласованных налоговых обязательств за отчетный период. При этом в уточняющем приложении Д4 приводятся правильные банковские реквизиты, остальные поля не заполняются;

в цифрах или текстовой части под таблицей, где указана сумма, подлежащая перечислению на текущий счет, исправить ее с помощью УР не получится. Причем ошибочно указанная сумма НДС на текущий счет не возвращается и не перечисляется в бюджет. То есть получается, что налогоплательщик сможет заявить деньги к возврату или перечислению в бюджет в приложении Д4 к декларации уже за следующий отчетный период (если на момент ее подачи на его счете в СЭА будет излишек денежных средств).

Что касается исправления ошибок в таблицах 5 и 6 (перенос лимита регистрации от реорганизуемого плательщика к правопреемнику), то разъяснения ГФС на этот счет отсутствуют. Считаем, что ошибки, допущенные в этих таблицах, следует исправлять методом «сторно».

Пример 25. Предприятие ООО «Ромашка» в декларации за май 2018 года заявило к бюджетному возмещению отрицательное значение в сумме 115 200 грн. 25.06.2018 г. была обнаружена ошибка — неправильно указан расчетный счет предприятия (указали 2601111111111111, а надо было указать 2600111111111111).

Фрагмент приложения Д4 представлен в табл. 60.

Таблица 60

001

ЗАЯВИ
про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахуНК Украины у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахуНК Украины реєстраційної суми правонаступника (Д4)

011

Звітний

012

Звітний новий

013

Х

Уточнюючий

<…>

Відповідно до статті 200 розділу V Кодексу бюджетне відшкодування, визначене у податковій декларації за звітний (податковий) період (рядок 20.2) з податку на додану вартість за ____5_______2018 року:

а) у сумі (рядок 20.2.1) 

Зазначається словами

Зазначається цифрами 

Сто п’ятнадцять тисяч двісті гривень

115200 

просимо перерахувати на рахунок № 

2600111111111111 

МФО 

 351005

, найменування баНК Украины

 АТ «УКРСИББАНК»;

<…>

3.11.6. Порядок исправления ошибок в приложении Д5

В данном приложении расшифровываются в разрезе контрагентов суммы налоговых обязательств и налогового кредита. Данное приложение подается, если налогоплательщик заполнил в декларации строки 1.1, 1.2, 4.1, 4.2, 10.1, 10.2.

Для исправления ошибок, которые повлияли на показатели декларации, в приложении Д5 стоимостные показатели приводятся только в сумме уточнения (увеличения или уменьшения). Причем сумма уточнения должна соответствовать данным из графы 6 ошибочной строки УР.

Для исправления ошибок, которые не повлияли на показатели декларации (например, неправильно указан индивидуальный налоговый номер контрагента или условный индивидуальный налоговый номер, период составления налоговой накладной), подается нулевой УР (в нем значения граф 4 и 5 будут одинаковыми, а графа 6 не заполняется) и уточняющее приложение Д5, которое заполняется следующим образом (категория 101.24 «ЗІР»):

— строка с неправильными данными приводится со знаком «–»;

— правильные данные указываются со знаком «+»;

— итоговая строка «Усього за звітний період» не заполняется.

Рассмотрим наиболее распространенные ошибки и порядок их исправления.

Пример 26. Предприятие ООО «Ромашка» мае 2018 года обнаружило ошибку — по предоплате была выписана и зарегистрирована налоговая накладная на неплательщика НДС с базой поставки 10 000 и НДС — 2000 грн, а в приложение Д5 попала сумма ошибочно с базой поставки 9000 грн и НДС — 1800 грн. Ошибка обнаружена 27.06.2018 г.

В декларации за май отражены следующие показатели (табл. 61):

Таблица 61

Строка/колонка

А

Б

Строка 1.1

500 000

100 000

Строка 10.1

450 000

90 000

Строка 10.3

10 600

10 600

Фрагмент УР за май 2018 года представлен в табл. 62.

Таблица 62

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

500000

501000

1000

Колонка Б

100000

100200

200

9

Усього за розділом І

Колонка Б

100000

100200

200

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

450000

450000

Колонка Б

90000

90000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

10600

10600

17

Усього за розділом II

Колонка Б

90000

90000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

10000

10200

200

18.1

сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки (при позитивному значенні гр. 6 р.18)

6

Фрагмент приложения Д5 представлен в табл. 63.

Таблица 63

Розділ І. Податкові зобов’язання

Таблиця 1. Операції на митній території України, що оподатковуються податком на додану вартість за основною ставкою та ставкою 7 %, крім ввезення товарів на митну територію України

(грн)


з/п

Платник податку — покупець
(індивідуальний податковий номер)

Період складання податкових накладних

Ознака здійснення с/г операцій*

Обсяг постачання
(без податку на додану вартість)

Сума податку на додану вартість

основна ставка

ставка 7 %

1

2

3

4

5

6

7

1

2

Інші в розрізі умовних ІПН:

100000000000

1000

200

200000000000

400000000000

Усього за звітний (податковий) період (рядок 1 декларації), у тому числі:

1000

200

Пример 27. Предприятие ООО «Ромашка» налоговую накладную с базой поставки 5000 грн и НДС — 1000 грн (составлена в мае 2018 года) ошибочно включило в приложение Д5 с индивидуальным налоговым номером «454545454545», а у покупателя был индивидуальный налоговый номер «545454545454».

Фрагмент приложения Д5 представлен в табл. 64.

Таблица 64

Розділ І. Податкові зобов’язання

Таблиця 1. Операції на митній території України, що оподатковуються податком на додану вартість за основною ставкою та ставкою 7 %, крім ввезення товарів на митну територію України

(грн)


з/п

Платник податку — покупець
(індивідуальний податковий номер)

Період складання податкових накладних

Ознака здійснення с/г операцій*

Обсяг постачання
(без податку на додану вартість)

Сума податку на додану вартість

основна ставка

ставка 7 %

1

2

3

4

5

6

7

1

545454545454

5.2018

5000

1000

2

454545454545

5.2018

5000

1000

Інші в розрізі умовних ІПН:

100000000000

200000000000

400000000000

Усього за звітний (податковий) період (рядок 1 декларації), у тому числі:

Пример 28. Предприятие ООО «Ромашка» 05.07.2018 г. обнаружило, что допустило ошибки в декларации за февраль 2018г.: включило в состав налогового кредита налоговую накладную (поставщик с индивидуальным налоговым номером 878787878787), не зарегистрированную в ЕРНН (база 5000 грн, НДС — 1000 грн). 05.07.2018 г. был подан УР.

Ошибка в связи с занижением налогового обязательства исправляется после истечения 90 календарных дней, следующих за последним днем его уплаты. Пеня начисляется начиная с 91-го дня занижения обязательства, включая день его погашения, из расчета 100 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на каждый день занижения (п. 129.4 ст. 129 НК Украины).

В указанный период действовала одна и та же учетная ставка НБУ — 17 %.

Предельный срок уплаты — 30.03.2018 г., 91-й день — 29.06.2018 г. Пеня начисляется за 6 дней.

Сумма штрафа — 30 грн (1000 грн х 3 %).

Сумма пени — 2,88 грн (1030 грн х 17 % : 100 % : 365 дн. х 6 дн.).

Фрагмент УР представлен в табл. 65.

Таблица 65

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

500000

500000

Колонка Б

100000

100000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

100000

100000

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

455000

450000

5000

Колонка Б

91000

90000

1000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

10600

10600

17

Усього за розділом II

Колонка Б

91000

90000

1000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

9000

10000

1000

18.1

сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки (при позитивному значенні гр. 6 р.18)

33

Фрагмент приложения Д5 представлен в табл. 66.

Таблица 66

Продовження додатка 5

Розділ ІІ. Податковий кредит

Таблиця 2. Операції з придбання з податком на додану вартість, які підлягають оподаткуванню за основною ставкою та ставкою 7 %

(грн)


з/п

Постачальник
(індивідуальний податковий номер)

Податкова накладна, інший документ

Обсяг постачання (без податку на додану вартість)

Сума податку на додану вартість

період складання

ознака касового методу***

ознака здійснення с/г операцій*

основна ставка

ставка 7 %

1

2

3

4

5

6

7

8

1

878787878787

2.2018

5000

1000

2

3

Усього за звітний (податковий) період, у тому числі:

5000

1000

придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів

усього за касовим методом відповідно до пункту 187.10 статті 187 Кодексу

х

за операціями, визначеними статтею 16¹ Закону України «Про державну підтримку сільського господарства України»

х

Пример 29. Предприятие ООО «Ромашка» 03.08.2018 г. обнаружило, что допустило ошибку в декларации за июнь 2018 года — не включило в декларацию налоговые обязательства по налоговой накладной № 578 от 27.06.2018 г. (индивидуальный налоговый номер 878787878787), не зарегистрированную в ЕРНН (заблокирована). База — 10 000 грн, НДС — 2000 грн. 03.08.2018 г. подан УР.

Фрагмент УР представлен в табл. 67.

Таблица 67

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

500000

510000

10000

Колонка Б

100000

102000

2000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

100000

102000

2000

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

455000

455000

Колонка Б

91000

91000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

10600

10600

17

Усього за розділом II

Колонка Б

91000

91000

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

9000

11000

2000

18.1

сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки (при позитивному значенні гр. 6 р.18)

60

Фрагмент приложения Д5 представлен в табл. 68 — 69.

Таблица 68

Розділ І. Податкові зобов’язання

Таблиця 1. Операції на митній території України, що оподатковуються податком на додану вартість за основною ставкою та ставкою 7 %, крім ввезення товарів на митну територію України

(грн)


з/п

Платник податку — покупець
(індивідуальний податковий номер)

Період складання податкових накладних

Ознака здійснення с/г операцій*

Обсяг постачання
(без податку на додану вартість)

Сума податку на додану вартість

основна ставка

ставка 7 %

1

2

3

4

5

6

7

1

878787878787

6.2018

10000

2000

2

Інші в розрізі умовних ІПН:

100000000000

200000000000

400000000000

Усього за звітний (податковий) період (рядок 1 декларації), у тому числі:

10000

2000

Таблица 69

Таблиця 1.1. Відомості з таблиці 1 (Д5) (додаток 5) про включені суми податку на додану вартість, вказані в податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних на дату подання податкової декларації з податку на додану вартість, до суми податкових зобов’язнь за звітний (податковий) період

(грн)


з/п

Покупець
(індивідуальний податковий номер або умовний ІПН)

Податкова накладна

дата

номер

ознака здійснення с/г операцій*

обсяг постачання
(без податку на додану вартість)

сума податку на додану вартість

основна ставка

ставка 7 %

1

2

3

4

5

6

1

878787878787

27.06.2018

578

10000

2000

2

Усього

10000

2000

3.11.7. Порядок исправления ошибок в приложении Д6

Приложение Д6 подается:

— если плательщик НДС заполнил строку 5 декларации (в этом случае заполняется таблица 1);

— предприятиями (организациями) инвалидов, которые освобождены от уплаты НДС согласно п. 197.6 ст. 197 НК Украины. Ошибки в приложении Д6 могут возникать из-за ошибок, допущенных как в строке 5 декларации, так и в самом приложении (то есть без затрагивания показателей строки 5, например, неправильно названа операция, нормы НК Украины, на основании которых операция не облагается НДС).

Как разъясняет ГФС (категория 101.24 «ЗІР»), ошибка в строке 5 декларации исправляется подачей УР и уточняющего приложения Д6, в котором сумма уточнения отражается с соответствующим знаком («+» или «–»). При этом такая сумма должна соответствовать показателю графы 6 УР.

Если ошибка не повлияла на числовые показатели декларации, то для ее исправления нужно подать нулевой УР (графы 4 и 5 — одинаковые, графа 6 не заполнена) и уточняющее приложение Д6, которое заполняется методом «сторно».

Пример 30. Предприятие ООО «Роза» 27.06.2018 г. обнаружило, что допустило ошибку в декларации за май 2018 года — поставку по операциям, освобожденным от налогообложения (поставка периодического издания) показали в сумме 70 000 грн, а надо было 80 000 грн.

Фрагмент УР представлен в табл. 70.

Таблица 70

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

Колонка Б

4.1

Д1, Д5, Д7

Нараховано податкових зобов’язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Кодексу за операціями, що оподатковуються за основною ставкою

Колонка А

25000

25000

Колонка Б

5000

5000

5

Д6

Операції, що не є об’єктом оподаткування (стаття 196 розділу V Кодексу), операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до пунктів 186.2, 186.3 статті 186 розділу V Кодексу за межами митної території України, операції, які звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу XX Кодексу, міжнародні договори (угоди))

Колонка А

70000

80000

1000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

5000

5000

1

2

3

4

5

6

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

25000

25000

Колонка Б

5000

5000

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

30600

30600

17

Усього за розділом II

Колонка Б

5000

5000

Фрагмент приложения Д6 представлен в табл. 71.

Таблица 71

Таблиця 1. Операції, що не є об’єктом оподаткування (стаття 196 розділу V Кодексу), операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до пунктів 186.2, 186.3 статті 186 розділу V Кодексу за межами митної території України, операції, які звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу XX Кодексу, міжнародні договори (угоди))

(грн)

з/п

Назва операції

Пункт (підпункт), стаття Кодексу

Сума, грн

1

2

3

4

Операції, що не є об’єктом оподаткування (стаття 196 розділу V Кодексу)

1

2

Усього згідно із статтею Кодексу

Операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до пунктів 186.2, 186.3 статті 186 розділу V Кодексу за межами митної території України

1

2

Усього згідно із статтею Кодексу

Операції, які звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу XX Кодексу, міжнародні договори (угоди))

1

Постачання періодичних видань друкованих ЗМІ

197.1.25

10000

2

Усього згідно із статтею Кодексу

10000

Усього рядок 5 декларації

10000

3.11.8. Порядок исправления ошибок в приложении Д7

Данное приложение заполняется в случае:

— проведения перерасчета части использования товаров (услуг) в налогооблагаемых операциях (таблицы 1 — 3);

распределения сумм НДС, начисленных (уплаченных) при приобретении товаров (услуг), при поставке которых применяется кассовый метод учета НДС (таблица 4).

Как разъясняет ГФС (категория 101.24 «ЗІР»), если:

— ошибка в приложении Д7 повлияла на показатели декларации, в уточняющем приложении Д7 отражается сумма ошибки с соответствующим знаком «+» или «–». При этом сумма такой ошибки должна соответствовать показателю графы 6 УР. Стоит отметить, что, если ошибка допущена в расчете долей облагаемых и необлагаемых НДС операций по итогам годового перерасчета, она приведет к тому, что придется проверить все периоды года, подать УР к каждому отчетному периоду и выписать расчет корректировки к сводным налоговым накладным;

— ошибка допущена в расчете доли использования товаров (услуг) в облагаемых НДС операциях, которая была определена по результатам 2014 года и использовалась до 01.07.2015 г. Тогда должен быть исправлен показатель строки 15 декларации за отчетные периоды с начала 2015 года и предыдущих лет (при наличии в них ошибок). Сделать это можно путем подачи УР за соответствующие отчетные периоды;

— ошибка допущена в отчетных (налоговых) периодах после 01.07.2015 г., она исправляется путем представления УР, в котором корректируются суммы налоговых обязательств, условно доначисленных в соответствии с п. 199.1 ст. 199 НК Украины.

Пример 31. Предприятие ООО «Роза» осуществляет облагаемые поставки и поставки освобожденные от НДС. 28.02.2018 г. предприятие обнаружило ошибку — в декларацию за декабрь 2017 года не включена налоговая накладная на сумму 10 000 грн без НДС. Соответственно, неправильно был рассчитан процент распределения на основании п.199.1 ст. 199 НК Украины за декабрь 2017 года при годовом перерасчете, а также неверно применен процент распределения в январе 2018 года.

Исходные данные следующие:

Доля использования товаров/услуг, необротных активов в облагаемых операциях (ЧВобл) равна:

14,29 — по перерасчету в декабре 2017 года, применяется в 2018 году;

18,29 — рассчитанная по итогам 2016 года, применяется на протяжении 2017 года.

Данные деклараций приведены в табл. 72.

Таблица 72

Строка/колонка

Декабрь 2017 года

2017 год

Январь 2018 года

А

Б

А

Б

А

Б

1.1

5000

1000

60 000

10 000

5500

1100

4.1

3268 +
1800*
= 5068

654 +
360*
= 1014

36 770 +
1800*
= 38 570

7354 +
360*
= 7714

3857

771

5

30 000

360 000

35 000

10.1

4000

800

45 000

9000

4500

900

10.3

18 000

222 000

20 000

Примечание. *Сумма, рассчитанная в приложении Д7 по годовому перерасчету.

Теперь необходимо провести следующие исправления:

выписать расчет корректировки к сводным налоговым накладным за декабрь 2017 года и за январь 2018 года;

подать УР за декабрь 2017 года с приложениями Д1 и Д7. При исправлении ошибки в строке 5 декларации, изменится доля использования по годовому перерасчету в декабре 2017 года — (ЧВобл) составит 13,95 и будет применяеться в 2018 году;

подать УР за январь 2018 года с приложениями Д1 и Д7.

Фрагмент УР за февраль 2018 года (уточняется декабрь 2017 года) представлен в табл. 73.

Таблица 73

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

5000

5000

Колонка Б

1000

1000

4.1

Д1, Д5, Д7

Нараховано податкових зобов’язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Кодексу за операціями, що оподатковуються за основною ставкою

Колонка А

5168

5321

153

Колонка Б

1014

1045

31

5

Д6

Операції, що не є об’єктом оподаткування (стаття 196 розділу V Кодексу), операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до пунктів 186.2, 186.3 статті 186 розділу V Кодексу за межами митної території України, операції, які звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу XX Кодексу, міжнародні договори (угоди))

Колонка А

30000

40000

10000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

2014

2045

31

1

2

3

4

5

6

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

4000

4000

Колонка Б

800

800

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

18000

18000

17

Усього за розділом II

Колонка Б

800

800

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

1214

1045

31

18.1

сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки (при позитивному значенні гр. 6 р.18)

1

Фрагменты приложения Д7 представлены в табл. 74 — 75.

Таблица 74

Таблиця 1. Розрахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних/неоподатковуваних операціях

з/п

Платник

Податковий період, за який здійснюється розрахунок

Обсяги постачання (без податку на додану вартість)

Частка* використання товарів/послуг, необоротних активів в:

загальний обсяг постачання (сума значень рядків 1.1, 1.2, 2, 3, 5 та 7 колонки А декларації та всіх уточнюючих розрахунків), грн**

оподатковувані операції
(сума значень рядків 1.1, 1.2, 2, 3 та 7 колонки А декларації та всіх уточнюючих розрахунків), грн**

оподатковуваних операціях
(колонка 5 х 100 % / колонка 4)

неоподатковуваних операціях (100 — (колонка 5 х 100 % / колонка 4))

1

2

3

4

5

6

7

1

Який здійснює розрахунок відповідно до пункту 199.2 статті 199 розділу V Кодексу

Попередній календарний рік

464734

85000

18,29

81,71

2

Який здійснює розрахунок відповідно до пункту 199.3 статті 199 розділу V Кодексу

Перший звітний податковий період, у якому задекларовані такі операції

3.1

Який здійснює розрахунок відповідно до пункту 199.4 статті 199 розділу V Кодексу

Один календарний рік (поточний)

430000

60000

13,95

86,05

3.2

Два календарних роки (поточний та попередній)

3.3

Три календарних роки (поточний та два попередніх)

Таблица 75

Таблиця 2. Перерахунок* частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях

(грн)

з/п

Податкова накладна, складена відповідно до пункту 199.1 статті 199 Кодексу

Розрахунок коригування до податкової накладної, складеної відповідно до пункту 199.1 статті 199 Кодексу

Обсяги постачання, що підлягають коригуванню

Сума податку, яка збільшує або зменшує (зі знаком «-») суму податкових зобов’язань

дата

номер

дата

номер

за основною ставкою

за ставкою 7 %

за основною ставкою

за ставкою 7 %

1

2

3

4

5

6

7

8

9

1

115

31.01.2017

31.12.2017

201

12,75

2,55

2

128

28.02.2017

31.12.2017

202

12,00

2,40

3

190

31.03.2017

31.12.2017

203

11,95

2,39

4

175

30.04.2017

31.12.2017

204

12,50

2,50

5

165

31.05.2017

31.12.2017

205

13,00

2,60

6

157

30.06.2017

31.12.2017

206

10,50

2,10

7

147

31.07.2017

31.12.2017

207

10,80

2,16

8

159

31.08.2017

31.12.2017

208

11,40

2,28

9

123

30.09.2017

31.12.2017

209

13,50

2,70

10

145

31.10.2017

31.12.2017

210

13,10

2,62

11

165

30.11.2017

31.12.2017

211

17,80

3,56

12

185

31.12.2017

31.12.2017

212

13,60

2,72

ВСЬОГО

153

31

Фрагмент приложения Д1 представлен в табл. 76.

Таблица 76

Таблиця 1. Коригування податкових зобов’язань згідно зі статтею 192 та пунктом 199.1 статті 199 розділу V Кодексу:

(грн)


з/п

Платник податку — покупець
(індивідуальний податковий номер)

Податкові накладні, за якими проводяться коригування

Обсяг постачання
(без податку на додану вартість) (+/-)

Сума податку на додану вартість

Обсяг постачання, за яким не нараховувався податок на додану вартість (+/-)

період складання

ознака здійснення с/г операцій*

основна ставка (+/-)

ставка 7% (+/-)

1

2

3.1

3.2

4

5

6

7

Коригування податкових зобов’язань згідно з пунктом 199.1 статті 199 розділу V Кодексу:

600000000000 за операціями відповідно до пункту 199.1 статті 199 Кодексу у зв’язку з перерахунком частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (переноситься до рядків 4.1, 4.2 декларації)

х

х

153

31

х

Фрагмент УР за февраль 2018 года (уточняется январь 2018 года) представлен в табл. 77.

Таблица 77

Код рядка

Код додатка

Рядки декларації

Показник, який уточнюється

Уточнений показник

Різниця

1

2

3

4

5

6

I. Податкові зобов’язання

1.1

Д5

Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України

Колонка А

5500

5500

Колонка Б

1100

1100

4.1

Д1, Д5, Д7

Нараховано податкових зобов’язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Кодексу за операціями, що оподатковуються за основною ставкою

Колонка А

3857

3872

15

Колонка Б

771

774

3

5

Д6

Операції, що не є об’єктом оподаткування (стаття 196 розділу V Кодексу), операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до пунктів 186.2, 186.3 статті 186 розділу V Кодексу за межами митної території України, операції, які звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу XX Кодексу, міжнародні договори (угоди))

Колонка А

35000

35000

9

Усього за розділом І

Колонка Б

1871

1874

3

II. Податковий кредит

10

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України

10.1

Д5

з основною ставкою

Колонка А

4500

4500

Колонка Б

900

900

10.3

з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість

Колонка А

20000

20000

17

Усього за розділом II

Колонка Б

900

900

III. РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД

18

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 — рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету

971

974

3

18.1

сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки (при позитивному значенні гр. 6 р.18)

Фрагмент приложения Д7 представлены в табл. 78.

Таблица 78

Таблиця 1. Розрахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних/неоподатковуваних операціях

з/п

Платник

Податковий період, за який здійснюється розрахунок

Обсяги постачання (без податку на додану вартість)

Частка* використання товарів/послуг, необоротних активів в:

загальний обсяг постачання (сума значень рядків 1.1, 1.2, 2, 3, 5 та 7 колонки А декларації та всіх уточнюючих розрахунків), грн**

оподатковувані операції
(сума значень рядків 1.1, 1.2, 2, 3 та 7 колонки А декларації та всіх уточнюючих розрахунків), грн**

оподатковуваних операціях
(колонка 5 х 100 % / колонка 4)

неоподатковуваних операціях (100 — (колонка 5 х 100 % / колонка 4))

1

2

3

4

5

6

7

1

Який здійснює розрахунок відповідно до пункту 199.2 статті 199 розділу V Кодексу

Попередній календарний рік

430000

60000

13,95

86,05

2

Який здійснює розрахунок відповідно до пункту 199.3 статті 199 розділу V Кодексу

Перший звітний податковий період, у якому задекларовані такі операції

3.1

Який здійснює розрахунок відповідно до пункту 199.4 статті 199 розділу V Кодексу

Один календарний рік (поточний)

3.2

Два календарних роки (поточний та попередній)

3.3

Три календарних роки (поточний та два попередніх)

Фрагмент приложения Д1 представлен в табл. 79.

Таблица 79

Таблиця 1. Коригування податкових зобов’язань згідно зі статтею 192 та пунктом 199.1 статті 199 розділу V Кодексу:

(грн)


з/п

Платник податку — покупець
(індивідуальний податковий номер)

Податкові накладні, за якими проводяться коригування

Обсяг постачання
(без податку на додану вартість) (+/-)

Сума податку на додану вартість

Обсяг постачання, за яким не нараховувався податок на додану вартість (+/-)

період складання

ознака здійснення с/г операцій*

основна ставка (+/-)

ставка 7% (+/-)

1

2

3.1

3.2

4

5

6

7

Коригування податкових зобов’язань згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу:

1

Усього за звітний (податковий) період (рядок 7 декларації) у тому числі:

600000000000 (переноситься до рядків 4.1, 4.2 декларації)

15

3

3.11.9. Порядок исправления ошибок в приложении ДС9

Что касается собственно порядка исправления ошибок в приложении ДС9, то он аналогичен порядку самоисправления других расчетных приложений. То есть в уточняющем приложении ДС9 указываем уточненные данные (заполняем приложение так, как оно должно было быть заполнено изначально).

Обратите внимание! Если в результате ошибки в распределении налогового кредита между дотационными и недотационными видами деятельности состоялось неправильное распределение налогового кредита в следующих периодах, исправлением только периода, в котором, собственно, допущена ошибка, дело не ограничится. Дополнительно придется уточнить и следующие периоды, в которых плательщик проводил неправильное распределение.

3.12. Как исправить показатель суммы превышения

Показатель (∑Перевищ) рассчитывают как разницу между суммой задекларированных плательщиком налоговых обязательств (∑НО) и суммой НДС (∑НаклВыд), которые содержат составленные таким плательщиком налоговые накладные и расчеты корректировки, зарегистрированные в ЕРНН.

Показатель (∑Перевищ) имеет только положительное значение, а следовательно, он появляется тогда, корда:

НО > ∑НаклВыд.

Например, если налоговые обязательства задекларированы в одном отчетном периоде, а дата регистрации налоговой накладной приходится на другой отчетный период, то возникает (∑Перевищ). В таком случае этот показатель автоматически попадет в формулу расчета регистрационного лимита и, соответственно, уменьшит его размер.

Три причины возникновения показателя (∑Перевищ):

— нерегистрация в ЕРНН налоговых накладных или расчетов корректировки;

— нарушение правил определения налоговых обязательств по НДС, установленных в ст. 187 и п. 192.1 ст. 192 НК Украины;

— ошибки во время включения в декларации по НДС расчетов корректировки на уменьшение налоговых обязательств по НДС, зарегистрированных с опозданием.

Пример 32. В апреле 2018 года предприятие ООО «Ромашка» поставило товаров на общую сумму 1 260 000 грн, в том числе НДС — 210 000 грн, а именно:

10.04.2018 г. — на сумму 360 000 грн, в том числе НДС — 60 000 грн (налоговая накладная зарегистрирована 16.04.2018 г.);

24.04.2018 г. — на сумму 852 000 грн, в том числе НДС — 142 000 грн (налоговая накладная зарегистрирована 26.04.2018 г.);

25.04.2018 г. — на сумму 48 000 грн, в том числе НДС — 8000 грн (налоговая накладная не зарегистрирована).

Все поставки отображены в строке 1.1 декларации по НДС за апрель 2018 года.

В итоговую строку 9 попала общая сумма НДС — 210 000 грн (то есть ∑НО = 210 000 грн).

Незарегистрированная налоговая накладная не попала к ∑НаклВыд, потому:

НаклВыд = 60 000 грн + 142 000 грн = 202 000 грн.

Перевищ = ∑ПО — ∑НаклВид = 210 000 грн — 202 000 грн = 8000 грн.

На 8000 грн автоматически уменьшился регистрационный лимит.

Чтобы возобновить лимит, следует зарегистрировать в ЕРПН налоговую накладную по поставке от 25.04.2018 г.

После регистрации этой налоговой накладной регистрационный лимит восстановится.

Пример 33. В декларации по НДС за май 2018 года предприятие ООО «Ромашка» отобразило такие налоговые обязательства:

в строке 1.1 — НДС в размере 50 000 грн (по налоговым накладным, составленным в мае и зарегистрированным в срок);

в строке 7 — увеличение НДС в размере 5000 грн по расчету корректировки от 27.04.2018 г. (зарегистрирован расчет корректировки 18.05.2018 г.).

В итоговой строке 9 отображена общая сумма НДС — 55 000 грн.

Но налоговые обязательства в размере 5000 грн по расчету корректировки от 27.04.2018 г. предприятие должно было отобразить в декларации по НДС за апрель 2018 года.

В результате данной ошибки увеличился показатель ∑Перевищ на 5000 грн и, соответственно, уменьшился регистрационный лимит на такую сумму.

Исправить ошибки придется следующим образом:

подать УР к декларации по НДС за апрель 2018 года, в котором учесть расчет корректировки на сумму 5000 грн и начислить штраф в размере 3 % (5000 грн х 3 % = 150 грн);

подать УР к декларации по НДС за май 2018 года, в котором убрать расчет корректировки на сумму 5000 грн.

После подачи УР за апрель и май 2018 года регистрационный лимит восстановится.

3.13. Исправление ошибки, связанной с невключением в налоговый кредит суммы НДС, уплаченной на таможне

Для операций по ввозу на таможенную территорию Украины товаров датой отнесения сумм налога к налоговому кредиту является дата уплаты налога по налоговым обязательствам (п. 198.2 ст. 198 НК Украины).

Согласно п. 201.12 ст. 201 НК Украины, в случае ввоза товаров на таможенную территорию Украины документом, который удостоверяет право на отнесение сумм налога к налоговому кредиту, считается таможенная декларация, оформленная в соответствии с требованиями законодательства, которая подтверждает уплату налога.

Таким образом плательщик НДС должен подать УР за налоговый период, в котором возникло такое право, и отобразить сумму ошибки (невключённой в налоговый кредит уплаченной суммы НДС при импорте) в строке 11.1 УР (в случае применения ставки 20 %).

3.14. Услуги, полученные от нерезидента. Как исправить ошибку, если не начислили налогове обязательства

При получении облагаемых услуг от нерезидента с местом их поставки на территории Украины получатель услуг — плательщик НДС обязан начислить налоговые обязательства по основной ставке (20 %) (п. 208.2 ст. 208 НК Украины).

Базой для начисления таких налоговх обязательств является договорная (контрактная) стоимость услуг с учетом налогов и сборов, за исключением НДС, включенного в цену поставки в соответствии с законодательством. Данную стоимость следует пересчитать в национальную валюту по курсу НБУ на дату возникновения налоговых обязательств (п. 190.2 ст. 190 НК Украины).

По услугам от нерезидента с местом поставки на территории Украины начислять налоговые обязательства следует ориентируясь на дату первого из событий (п. 187.8 ст. 187 НК Украины):

1) списания денежных средств с банковского счета плательщика налога в оплату услуг или

2) оформления документа, удостоверяющего факт поставки услуг нерезидентом.

Увеличить налоговый кредит по НДС можно было по дате составления налоговой накладной, выписанной при получении услуг от нерезидента, при условии, что она зарегистрирована в ЕРНН (п. 198.2 ст. 198 НК Украины).

Порядок исправления ошибки следующий:

1. Зарегистрировать в ЕРНН налоговую накладную.

2. Подать УР с приложением Д1, доначислив в нем неотраженные вовремя налоговые обязательства по НДС (по строке 6 и общей строке 9 УР).

Важно! Налоговый кредит в таком УР не отражаем, так как право на него, появится у плательщика не раньше регистрации налоговой накладной в ЕРНН.

Доначислив в УР только налоговые обязательства, в графе 6 по строке 18 появится сумма недоплаты, на которую придется начислить штраф (3 %), отразив его по строке 18.1 УР, и пеню, если не успеете исправиться в течение 90 календарных дней с предельной даты уплаты таких налоговых обязательств.

3. Не забудьте отразить налоговый кредит. Его следует показать в декларации по НДС (в строке 13) за тот отчетный период, в котором налоговая накладная будет зарегистрирована в ЕРНН (п. 198.6 ст. 198 НК Украины). Показать налоговый кредит в декларации можно и позже (в течение 1095 дней), но только ­через УР с приложением Д1.

3.15. Как изменить направление согласованного бюджетного возмещения НДС

В случае возникновения у плательщика налога необходимости изменения направления согласованного бюджетного возмещения, такой плательщик налога имеет право подать соответствующее заявление в контролирующий орган, который не позже следующего рабочего дня со дня получения такого заявления обязан внести соответствующие данные в Реестр заявлений о возвращении суммы бюджетного возмещения.

Изменение направления согласованного бюджетного возмещения по решению плательщика налога осуществляется путем представления в налоговую УР к декларации с приложением Д4 за отчетный период, в котором было задекларировано такое бюджетное возмещение.

Сумма отрицательного значения, которая подлежит бюджетному возмещению, отображается в строке 20.2 декларации по НДС.

Если сумма бюджетного возмещения согласована, то отказаться от бюджетного возмещения нельзя. В категории 101.16 «ЗІР» налоговики говорят о том, что в данном случае плательщик НДС может лишь изменить направление получения согласованного бюджетного возмещения. То есть:

• или получить его на текущий счет;

• или направить на уплату денежных обязательств по другим платежам.

Такое право предусмотрено п. 200.12 ст. 200 НК Украины.

Если сумма бюджетного возмещения не согласована (не подтверждена проверкой), то можно подать УР и исправить допущенную ошибку. Тогда сумму бюджетного возмещения можно будет отразить в строке 16.2 декларации за отчетный период.

3.16. Отражение в декларации по НДС ошибок, выявленных налоговым органом

В декларации отражаются не все нарушения, указанные в принятых налоговых уведомлениях-решениях, а только те, которые привели к искажению отрицательного значения, включаемого в состав налогового кредита следующего периода. Доначисления, которые проводятся в ИКП на основании налогового уведомления-решения (доначисление налога, начисление штрафа и пени), в отчетности не отражаются.

Таким образом, подлежат последующему отражению в отчетности нарушения, выявленные по следующим формам налоговых уведомлений-решений:

— «В3» — сумма, по которой отказано в предоставлении бюджетного возмещения, может быть учтена со знаком «+» в строке 16.3 декларации «увеличен/уменьшен остаток отрицательного значения (отрицательное значение предыдущих отчетных периодов) по результатам проверки контролирующего органа» того отчетного периода, на который приходится день согласования данного налогового уведомления-решения. Но лишь при отсутствии нарушений норм ст.ст. 197–199 НК Украины;

— «В4» — сумма завышения отрицательного значения, которая включается в налоговый кредит следующего отчетного периода (строка 20.2 декларации), подлежит отражению со знаком «–» в строке 16.3 декларации того отчетного периода, на который приходится день согласования данного налогового уведомления-решения;

– сумма отрицательного значения, заявленная налогоплательщиком в счет уменьшения налогового долга по НДС и превышающая сумму такого долга, подлежит отражению в уменьшение значения соответствующих строк декларации того отчетного периода, на который приходится день согласования данного налогового уведомления-решения.

Обратите внимание! При заполнении строки 16.3 декларации обязательно заполняется таблица «Збільшено/зменшено залишок від’ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахуНК Украины:» (пп. 7 п. 4 разд. V Порядка № 21).

Кроме того, если контролирующим органом будет вынесено налоговое уведомление-решение по форме Р1, которым будет установлено завышение налоговых обязательств или занижение налогового кредита, то налогоплательщик сможет подать УР за налоговые периоды, указанные в таком налоговом уведомлении-решении.

Содержание

Часть 1. Как выявлять и исправлять неточности и ошибки в финансовой отчетности

1.1. Что такое бухгалтерская ошибка

1.2. Когда возникают ошибки в бухгалтерском учете

1.3. Зачем исправлять ошибки

1.4. Как выявить ошибку

1.5. Как исправить ошибки

1.5.1. Порядок исправления ошибок текущего года

1.5.1.1. Корректурный способ

1.5.1.2. Метод «красное сторно»

1.5.1.3. Дополнительная запись

1.5.2. Порядок исправления ошибок прошлых лет

1.5.2.1. Исправление несущественных ошибок, допущенных неумышленно

1.5.2.2. Исправление существенных и умышленных несущественных ошибок

1.5.2.2.1. Ошибки, влияющие на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)

1.5.2.2.2. Ошибки, не влияющие на финансовый результат прошлых лет

1.6. Подача исправленной финансовой отчетности

1.7. Ответственность за ошибки

1.8. Срок давности для исправления ошибок в бухгалтерском учете

Часть 2. Как без проблем внести изменения в декларацию по налогу на прибыль

2.1. Сроки представления декларации и уплаты налога на прибыль

2.2. Кто подает квартальную и годовую декларацию

2.3. Порядок подачи декларации по налогу на прибыль

2.4. Состав декларации по налогу на прибыль

2.5. Способы исправления ошибок в налоговой отчетности

2.6. В течение какого срока можно исправить ошибку

2.7. Можно ли исправлять ошибки во время налоговой проверки. Исправление проверенных периодов

2.8. Ответственность, штрафы и пеня за ошибки, допущенные в декларации по налогу на прибыль

2.9. Отчего возникают «прибыльные» ошибки

2.10. Что должен учесть плательщик при самостоятельном исправлении «прибыльных» ошибок

2.11. Как исправить ошибки сразу за несколько отчетных периодов

2.12. Исправление ошибок по налогу на прибыль с помощью уточняющей декларации

2.12.1. Особенности заполнения уточняющей декларации

2.12.2. Преимущества и недостатки исправления ошибок через уточняющую декларацию

2.13. Исправление ошибок с помощью приложения ВП

2.13.1. Заполнение отчетной декларации с приложением ВП

2.13.2. Заполнение и подача приложения ВП

2.13.3. Преимущества и недостатки исправления ошибок через приложение ВП

2.14. Нюансы заполнения строки 18 декларации в случае исправления ошибок

2.15. Отражение в декларации по налогу на прибыль ошибок, выявленных налоговым органом

2.16. Наиболее распространенные ошибки и пути их исправления

2.16.1. Ошибочно завысили доход. Как исправить и убрать разницы

2.16.2. Ошибочно занизили доход. Последствия ошибки и порядок исправления

2.16.3. Не начисляли амортизацию. Как исправить ошибку

2.17. Исправление ошибок в приложениях к декларации по налогу на прибыль

2.17.1. Как исправить ошибки в приложении ПН

2.17.2. Как исправить ошибки в приложении ТЦ

2.17.3. Исправление ошибки по авансовым взносам

2.17.4. Исправление ошибки в приложении РІ

Часть 3. Декларация по НДС. Уточняем. Исправляем

3.1. Представление декларации по НДС и ее содержание

3.2. Как исправить ошибку в декларации по НДС

3.3. В течение какого срока можно исправить ошибку

3.4. В каких случаях исправление ошибки в декларации приводит к уплате штрафа и пени

3.5. Куда следует уплачивать сумму недоплаты НДС, штрафа и пени

3.6. Что следует знать при исправлении ошибок в Уточняющем расчете

3.7. В каких случаях не предоставляется Уточняющий расчет

3.8. Порядок заполнения Уточняющего расчета

3.9. Примеры исправления ошибок

3.10. Ошибки, допущенные до 01.01.2016 г.

3.11. Исправление ошибок в приложениях к декларации по НДС

3.11.1. Общие положения

3.11.2. Порядок исправления ошибок в приложении Д1

3.11.3. Порядок исправления ошибок в приложении Д2

3.11.3.1. Ошибки в таблице 1

3.11.3.2. Ошибки в таблицах 2 и 3

3.11.4. Порядок исправления ошибок в приложении Д3

3.11.5. Порядок исправления ошибок в приложении Д4

3.11.6. Порядок исправления ошибок в приложении Д5

3.11.7. Порядок исправления ошибок в приложении Д6

3.11.8. Порядок исправления ошибок в приложении Д7

3.11.9. Порядок исправления ошибок в приложении ДС9

3.12. Как исправить показатель суммы превышения

3.13. Исправление ошибки, связанной с невключением в налоговый кредит суммы НДС, уплаченной на таможне

3.14. Услуги, полученные от нерезидента. Как исправить ошибку, если не начислили налогове обязательства

3.15. Как изменить направление согласованного бюджетного возмещения НДС

3.16. Отражение в декларации по НДС ошибок, выявленных налоговым органом

Список использованных нормативно-правовых актов и основных сокращений

КУоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях

НК Украины — Налоговый кодекс Украины

УК Украины — Уголовный кодекс Украины

Закон о бухучете — Закон Украины от 16.07.1999 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине»

Закон № 2939 — Закон Украины от 26.01.1993 г. № 2939-XII «Об основных принципах осуществления государственного финансового контроля в Украине» (название в редакции Закона Украины от 16.10.2012 г. № 5463-VI)

Инструкция № 291 — Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина Украины от 30.11.1999 г. № 291

Методические рекомендации № 356 — Методические рекомендации по применению регистров бухгалтерского учета, утвержденные приказом Минфина Украины от 29.12.2000 г. № 356

Методические рекомендации № 476 — Методические рекомендации по проверке сопоставимости показателей финансовой отчетности, утвержденные приказом Минфина Украины от 11.04.2013 г. № 476

Методические рекомендации № 635 — Методические рекомендации относительно учетной политики предприятия и внесении изменений в некоторые приказы Министерства финансов Украины, утвержденные приказом Минфина Украины от 27.06.2013 г. № 635

МСБУ 8 — Международный стандарт бухгалтерского учета 8 «Учетные политики, изменения в учетных оценках и ошибки»

НП(С)БУ 1 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета 1 «Общие требования к финансовой отчетности»«, утвержденное приказом Минфина Украины от 07.02.2013 г. № 73

П(С)БУ 6 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах», утвержденное приказом Минфина Украины от 28.05.1999 г. № 137

П(С)БУ 16 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.1999 г. № 318

Перечень № 578/5 — Перечень типовых документов, которые создаются во время деятельности государственных органов и органов местного самоуправления, других учреждений, предприятий и организаций, с указанием сроков хранения документов, утвержденный приказом Минюста Украины от 12.04.2012 г. № 578/5

Положение № 88 — Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина Украины от 24.05.1995 г. № 88

Положение № 879 — Положение об инвентаризации активов и обязательств, утвержденное приказом Минфина Украины от 02.09.2014 г. № 879

Порядок № 21 — Порядок заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденный Приказом Минфина Украины от 29.01.2016 г. № 21

Порядок № 419 — Порядок представления финансовой отчетности, утвержденный Постановлением КМУ от 28.02.2000 г. № 419

Порядок № 422 — Порядок ведения органами Государственной фискальной службы Украины оперативного учета налогов и сборов, таможенных и других платежей в бюджеты, единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденный Приказом Минфина Украины от 07.04.2016 г. № 422

Порядок № 569 — Порядок электронного администрирования налога на добавленную стоимость, утвержденный Постановлением КМУ от 16.10.2014 г. № 569

Приказ № 21 — Приказ Минфина Украины от 29.01.2016 г. № 21 «Об утверждении форм и Порядка заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость»

Приказ № 276 — Приказ Минфина Украины от 23.02.2017 г. № 276 «Об утверждении Изменений в некоторые нормативно-правовые акты Министерства финансов Украины»

Приказ № 381 — Приказ Минфина Украины от 23.03.2018 г. № 381 «О внесении изменений в приказ Министерства финансов Украины от 28 января 2016 года № 21»

Приказ № 467 — Приказ Минфина Украины от 09.06.2017 г. № 467 «О внесении изменений в форму Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий»

Приказ № 897 — Приказ Минфина Украины от 20.10.2015 г. № 897 «Об утверждении формы Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий»

Приказ № 966 — Приказ Минфина Украины от 23.09.2014 г. № 966 «Об утверждении форм и Порядка заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость»

Письмо № 31-04200-20-10/508 — Письмо Минфина Украины от 13.01.2005 г. № 31-04200-20-10/508 «О порядке отражения исправления ошибок, допущенных при составлении финансовой отчетности в предыдущие годы»

Письмо № 31-08410-07-29/21303 — Письмо Минфина Украины от 17.07.2013 г. № 31-08410-07-29/21303 «Относительно исправления ошибок в финансовых отчетах»

Письмо № 31-11410-07/23-2644/2467 — Письмо Минфина Украины от 15.08.2016 г. № 31-11410-07/23-2644/2467 «Относительно исправления ошибок в бухгалтерском учете»

Письмо № 31-34000-10-10/36311 — Письмо Минфина Украины от 30.12.2009 г. № 31-34000-10-10/36311 «Относительно отражения в бухгалтерском учете отдельных хозяйственных операций»

Письмо № 31-34000-20-10/3939 — Письмо Минфина Украины от 23.02.2010 г. № 31-34000-20-10/3939 «Относительно исправления ошибок»

Письмо № 31-34000-20-10/19944 — Письмо Минфина Украины от 22.07.2009 г. № 31-34000-20-10/19944 «Относительно отражения в бухгалтерском учете доначисленных за прошлые годы платежей в бюджет»

Письмо № 31-34010-10-10/28122 — Письмо Минфина Украины от 15.10.2010 г. № 31-34010-10-10/28122 «Относительно исправления ошибок, допущенных при составлении учетных регистров и финансовой отчетности»

Письмо № 31-34020-07-27/23-8665/89 — Письмо Минфина Украины от 14.01.2011 г. № 31-34020-07-27/23-8665/89 «Относительно исправления ошибок в документах и регистрах, созданных в форме электронного документа»

Письмо № 4307/6/99-99-19-02-02-15 — Письмо ГФСУ от 02.03.2015 г. № 4307/6/99-99-19-02-02-15 «Отнoсительно налоговой переоценки объектов основных средств пo состоянию нa 31.12.2014»

Письмо № 7782 — Письмо ГФСУ от 07.04.2016 г. № 7782/6/99-99-19-02-02-15 «Относительно выплаты нерезиденту дохода в виде процентов по кредиту плательщиком единого налога четвертой группы»

Письмо № 17619/10/26-15-12-05-11 — Письмо ГФСУ от 05.08.2016 г. № 17619/10/26-15-12-05-11 «Относительно представления налоговой отчетности по налогу на прибыль и налога на добавленную стоимость в случае, если хозяйственная деятельность плательщиком не проводилась и отсутствуют показатели, которые подлежат декларированию»

Письмо № 18391/10/26-15-12-05-11 — Письмо ГФСУ от 16.08.2016 г. № 18391/10/26-15-12-05-11 «Относительно представления налоговой отчетности в случае, если хозяйственная деятельность плательщиком не проводилась»

Письмо № 22818/6/99-95-42-01-15 — Письмо ГФСУ от 21.10.2016 г. № 22818/6/99-95-42-01-15 «Относительно обязанности представления плательщиками налога на добавленную стоимость в контролирующие органы налоговых деклараций по НДС за отчетные налоговые периоды, в течение которых такими налогоплательщиками хозяйственная деятельность не проводилась и отсутствуют показатели, которые подлежат декларированию»

______________________________

ГФС — Государственная фискальная служба

ЕРНН — Единый реестр налоговых накладных

ИКП — интегрированная карточка плательщика

МБП — малоценные и быстроизнашивающиеся предметы

МНМА — малоценные необоротные материальные активы

МСФО — Международные стандарты финансовой отчетности

НМДГ — необлагаемый минимум доходов граждан

ОЗ — отрицательное значение

П(С)БУ — положение (стандарт) бухгалтерского учета

СЭА — система электронного администрирования

УД — уточняющая декларация

УР — уточняющий расчет

Напечатать Напечатать